Für Gesellschafter die mit ihrer GmbH im Leistungsaustausch stehen, wird die Gesellschaft häufig ein Verrechnungskonto einrichten, auf dem die gegenseitigen Ansprüche und Verpflichtungen erfasst werden. So war es auch in einem Fall, den der BFH mit Urteil vom 22.3.2023 zu entscheiden hatte.
Laut Sachverhalt war der Gesellschafter A mit 60 Prozent an einer GmbH (Klägerin) beteiligt und deren Geschäftsführer. Zwischen dem Einzelunternehmen des A und der GmbH bestand bis Ende Mai 2012 sowohl eine Betriebsaufspaltung als auch eine umsatzsteuerrechtliche Organschaft. Die GmbH führte ein Verrechnungskonto für A, auf dem Zahlungsbewegungen im Verhältnis zwischen A und der Gesellschaft gebucht und verrechnet wurden.
Seit dem Jahr 2000 ergab sich auf diesem Konto ein Saldo zugunsten der GmbH. Eine Verzinsung erfolgte nicht. Das Finanzamt setzte daher ab 2001 einkommens- und gewerbeertragserhöhende verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) an mit einer Verzinsung des Darlehenssaldos von 4,5 Prozent. Die GmbH erklärte für die Jahre 2005 bis 2013 entsprechende Zinserträge, die als Forderungen auf dem Verrechnungskonto erfasst wurden.
Für die Streitjahre 2014 und 2015 unterblieb eine Verzinsung, sodass das Finanzamt wiederum eine vGA ansetzte. Es ging nunmehr davon aus, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter wegen der schlechten wirtschaftlichen Situation des A in 2014 keine weiteren Ausreichungen an diesen vorgenommen hätte. Insoweit müsse der Forderung ein Darlehenscharakter abgesprochen werden. Ein Teil des Forderungsgesamtbetrags sei daher auszubuchen und die damit verbundene bilanzielle Gewinnminderung durch Ansatz einer entsprechend hohen vGA zu neutralisieren. Die vGA wurde unter Ansatz eines fremdüblichen Zinssatzes von 4,5 Prozent bewertet. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage der GmbH gegen die Änderungsbescheide als unbegründet ab.
Der BFH sah die Revision der GmbH als unbegründet an. Das FG sei zu Recht davon ausgegangen, dass eine vGA vorlag. Das Verrechnungskonto, das einen Saldo zugunsten der GmbH aufwies, war in den Streitjahren unverzinst geblieben. Allerdings ist ungeachtet des Umstands, dass in den Streitjahren ein Niedrigzinsniveau herrschte und im Falle der Geldanlage bei Banken sogar „Strafzinsen“ (Verwahrentgelte) drohten, aus Sicht der darlehensgebenden Klägerin von einer verhinderten Vermögensmehrung auszugehen. Denn nach der Senatsrechtsprechung ist der bankübliche Habenzins, der tatsächlich in den Streitjahren nahezu bei Null lag, nicht der alleinige Maßstab für die Fremdvergleichsprüfung. Vielmehr ist grundsätzlich nicht allein auf den banküblichen Sollzinssatz abzustellen, sondern ein darunter liegender (ein sich zwischen Haben und Sollzinssatz bewegender) Zinssatz heranzuziehen.
Sind keine anderen Anhaltspunkte für die regelmäßig gebotene Schätzung der fremdüblichen Zinsen erkennbar, ist es nicht zu beanstanden, wenn von dem Erfahrungssatz ausgegangen wird, dass sich private Darlehensgeber und -nehmer die bankübliche Marge zwischen Soll- und Habenzinsen teilen (sogenannte Margenteilung).
Führt eine GmbH ein Gesellschafterverrechnungskonto, sollte ein sich dort bildender Saldo jeweils zum Ende eines Quartals verzinst werden, um vGAs zu vermeiden.
