Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören gemäß § 17 EStG auch Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar
– bis zum 31.12.1998 zu einem Viertel (25 Prozent),
– vom 1.1.1999 bis 31.12.2000 zu 10 Prozent und
– ab dem 1.1.2001 zu mindestens 1 Prozent
beteiligt war (= Relevanzschwelle). Eigene Anteile der Kapitalgesellschaft sind bei der Bestimmung der relevanten Beteiligungsquote nicht zu berücksichtigen.
Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns ist von den tatsächlichen Anschaffungskosten auszugehen (BFH, Urteil vom 5.4.2022). Der Ansatz des gemeinen Werts der Beteiligung im Zeitpunkt des Erreichens der Relevanzschwelle kommt nicht in Betracht. Dies gilt auch für § 17 EStG in der seit 1999 geltenden Fassung.
Beispiel:
Die Kläger waren zu 25 Prozent (Kläger) bzw. 8 Prozent (Klägerin) an der GmbH seit deren Gründung in 1988 beteiligt. Der Kläger war zugleich Geschäftsführer der GmbH. Die Anschaffungskosten der Anteile betrugen 127.822,97 Euro (Kläger) bzw. 40.903,36 Euro (Klägerin). Vom 20.2.2007 bis zum 16.2.2011 hielt die GmbH eigene Anteile, sodass sich unter Außerachtlassung dieser eigenen Anteile eine Beteiligungsquote von 37,88 Prozent (Kläger) bzw. 12,12 Prozent (Klägerin) ergab. Mit notarieller Urkunde vom 16.2.2011 veräußerten die Kläger ihre Geschäftsanteile an der GmbH zum 1.1.2013.
In ihrer Einkommensteuererklärung für 2013 machten sie Verluste aus der Veräußerung der Anteile geltend. Diese ergaben sich, indem die Kläger dem Veräußerungserlös den gemeinen Wert der Anteile zum 31.3.1999 gegenüberstellten. Dem folgte das Finanzamt nicht und setzte im Einkommensteuerbescheid 2013 einen Veräußerungsgewinn des Klägers von 995.460 Euro (1.799.242,42 Euro Veräußerungserlös abzüglich 127.822,97 Euro Anschaffungskosten und 12.319,08 Euro Rechtsanwaltskosten; Ansatz nach § 3 Nr. 40 Buchstabe c, § 3c Abs. 2 EStG zu 60 Prozent) sowie einen Veräußerungsgewinn der Klägerin in Höhe von einem Euro an. Den Einspruch der Kläger, mit dem diese die Berücksichtigung eines Veräußerungsverlusts verlangten, wies das Finanzamt als unbegründet zurück.
Der BFH hat entschieden, dass für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns von den tatsächlichen Anschaffungskosten auszugehen ist. Eine unwesentliche Beteiligung, die durch Überschreitung der Relevanzschwelle in die Wesentlichkeit hineingewachsen ist, ist im Fall ihrer Veräußerung mit den historischen Anschaffungskosten anzusetzen und nicht mit ihrem tatsächlichen Wert, den sie im Zeitpunkt der Begründung der Wesentlichkeit hatte.
