Ebenso wie eine Gehaltserhöhung muss auch eine für 2023 erstmals zu zahlende Tantieme oder eine Tantiemeerhöhung vor Beginn des Jahres vereinbart werden. Der Grund: Die Rechtsprechung geht davon aus, dass eine Tantieme – ebenso wie ein Urlaubs- oder Weihnachtsgeld – während des gesamten Kalenderjahres erdient wird. Da auch für diesen Vergütungsbestandteil das Rückwirkungsverbot gilt, wird eine erst im Mai 2023 vereinbarte Tantieme(erhöhung) nur mit 7/12 (für die Monate Juni bis Dezember) als Betriebsausgabe anerkannt. Wird Anfang 2024 die volle (Jahres-)Tantieme für 2023 gezahlt, gelten 5/12 (für die Monate Januar bis Mai 2023) als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA).
Wer als Gesellschafter-Geschäftsführer für 2023 erstmals eine Tantieme vereinbaren oder eine solche anheben möchte, muss die nachstehenden, von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze beachten.
Viele Jahre lang vertrat der BFH die Auffassung, dass die Vergütung eines Gesellschafter-Geschäftsführers zumindest 75 Prozent aus einem Festgehalt und in der Regel höchstens zu 25 Prozent aus einer Tantieme bestehen darf. Seit 2003 hat die BFH-Rechtsprechung dann mehr Freiräume für die Ausgestaltung von Gewinntantiemen eröffnet. So wurde zunächst eine Gewinntantieme von 30 Prozent, selbst bei durchschnittlicher Ertragslage, als „noch üblich“ bezeichnet, wie sich anhand der vom BFH ausgewerteten Gehaltsstrukturuntersuchungen belegen lässt. Und wenn der wirtschaftliche Erfolg einer GmbH zunächst nicht absehbar ist, besteht auch keine Pflicht, die Tantieme auf 30 Prozent der Gesamtvergütung zu
begrenzen.
Die Finanzverwaltung behandelt heute das 75:25-Verhältnis als Nichtaufgriffsgrenze. Erst wenn die variable Vergütung 25 Prozent der Gesamtvergütung übersteigt, soll im Einzelfall ermittelt werden, ob die Tantieme betrieblich oder gesellschaftlich (= vGA) veranlasst ist.
Wesentlich hartnäckiger verteidigen Finanzverwaltung und BFH die 50-Prozent-Grenze bei Gewinntantiemen. Danach darf die Gewinntantieme eines Gesellschafter-Geschäftsführers maximal 50 Prozent des Jahresüberschusses der GmbH betragen. Bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern gilt dies für die Summe aller Gewinntantiemen. Darüber hinausgehende Erfolgsbeteiligungen sind nach Ansicht des BFH regelmäßig unüblich und insoweit vGA. Dahinter steht die durchaus nachvollziehbare Überlegung, dass sich Unternehmen und Geschäftsführer einen erzielten (Mehr-)Gewinn allenfalls hälftig teilen.
Eine höhere, über 50 Prozent liegende Gewinntantieme, so der BFH, sei nur anzuerkennen, wenn es besondere Gründe für eine solche „außergewöhnlich hohe“ Erfolgsbeteiligung gebe. Zu den Ausnahmesituationen zählen beispielsweise die ersten fünf Jahre nach der GmbH-Gründung oder eine grundlegende Betriebsumstrukturierung mit abgesenktem Festgehalt. Als Nachweis für den Ausnahme-Charakter einer Tantiemeregelung, die die 50-Prozent-Grenze überschreitet, sollten entsprechende Aufzeichnungen gemacht werden.
Umsatztantiemen werden nach wie vor steuerlich nur anerkannt, wenn sie zeitlich und betragsmäßig begrenzt sind. Außerdem muss es für diese Form der Tantieme eine besondere Rechtfertigung geben, z.B. eine Aufbau- oder Expansionsphase oder die Branchenüblichkeit.
