BFH, Urteil vom 11. Februar 2025, Az. IX R 14/24
Zahlungen für die Ablösung eines Vorbehaltsnießbrauchs an einer Kapitalbeteiligung aus steuerlicher Sicht
(BFH, Urteil vom 11. Februar 2025, Az. IX R 14/24)
– Der Fall und das Urteil:
Die Klägerin war ursprünglich mit einem Geschäftsanteil von 49 Prozent am Stammkapital einer GmbH beteiligt, bis sie ihren Anteil zunächst geteilt und die neu entstandenen Anteile später an ihre beiden Töchter, jeweils unter dem Vorbehalt eines lebenslangen und unentgeltlichen Nießbrauchrechts, verschenkt hat. Der Nießbrauch beschränkte sich gemäß der vertraglichen Vereinbarung auf die Ziehung der „Früchte“ aus den Geschäftsanteilen, wozu insbesondere der anteilige Bilanzgewinn zählte. Ausdrücklich nicht zu den Nutzungen gehörte hingegen die Ausübung der Mitgliedschaftsrechte, die einzig den beiden neuen Gesellschafterinnen zustand.
Nach der Übertragung der Geschäftsanteile unter Nießbrauchvorbehalt versteuerte das beklagte Finanzamt die anteiligen Gewinnausschüttungen der GmbH unverändert und erklärungsgemäß bei der Klägerin als Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG). Bei den Töchtern wurden spiegelbildlich keine Einkünfte aus Kapitalvermögen erklärt.
Mit einem weiteren notariellen Vertrag verkauften die Töchter der Klägerin Jahre später ihre Geschäftsanteile an der GmbH. Aufgrund der Tatsache, dass der Verkauf laut Vertrag lastenfrei erfolgen sollte, gab die Klägerin ihre Nießbrauchsrechte an den beiden Geschäftsanteilen gegen Zahlung eines Ablösebetrags gegenüber den Verkäuferinnen, ihren Töchtern, auf. Der Ablösebetrag wurde dabei auf der Grundlage des Kapitalwerts des Nießbrauchs nach § 14 Abs. 1 Bewertungsgesetz ermittelt.
Die Töchter der Klägerin haben in ihrer Einkommensteuererklärung die Zahlungen zur Ablösung des Vorbehaltsnießbrauchs bei der Ermittlung der Einkünfte nach § 17 EStG jeweils hälftig als nachträgliche Anschaffungskosten berücksichtigt. Das Finanzamt hat mit einem Änderungsbescheid die erstmalige Steuerfestsetzung der Klägerin geändert und den Ablösebetrag als Entschädigung für entstehende Einnahmen gemäß § 24 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG festgesetzt.
Die Beteiligten streiten über die steuerliche Behandlung der unentgeltlichen Ablösung eines Vorbehaltsnießbrauchs an Geschäftsanteilen an einer GmbH bei der Nießbrauchsberechtigten. Nach Auffassung des Finanzgerichts und des Bundesfinanzhofs (BFH) hat die Ablösung des Vorbehaltsnießbrauchs im Streitfall nicht zu einer Besteuerung der Ablösezahlung geführt. Ist nämlich der Nießbrauchsberechtigte nicht wirtschaftlicher Eigentümer der GmbH-Anteile, ist die Ablösung des Nießbrauchs ein für ihn nicht steuerbarer Vorgang.
– Die Konsequenzen:
Im Streitfall war die Steuerpflichtige nicht gesellschaftsrechtlich an der GmbH beteiligt. Zwar stand ihr aufgrund des Nießbrauchs der Anspruch zu, die auf die Geschäftsanteile entfallenden Gewinnausschüttungen zu vereinnahmen. Darüber hinaus hatte sie aber keine mit den Geschäftsanteilen verbundenen Rechte inne. Insbesondere war die Ausübung der Mitgliedschaftsrechte aus den Gesellschaftsanteilen durch die Steuerpflichtige im Schenkungsvertrag ausgeschlossen.
Der BFH stellte heraus, dass das wirtschaftliche Eigentum an einem Gesellschaftsanteil auf einen Erwerber übergeht, wenn
- er aufgrund eines (bürgerlich-rechtlichen) Rechtsgeschäfts bereits eine rechtlich geschützte – auf den Erwerb des Rechts gerichtete – Position erworben hat, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden kann und
- die mit dem Anteil verbundenen wesentlichen Rechte (insbesondere Gewinnbezugsrecht und Stimmrecht) sowie das Risiko einer Wertminderung und die Chance einer Wertsteigerung auf ihn übergegangen sind.
Hierfür reicht es nicht aus, wenn an einem Geschäftsanteil unentgeltlich ein Nießbrauch zugunsten eines Dritten bestellt wurde, der dem Nießbrauchsberechtigten lediglich einen Anspruch auf den mit der Beteiligung verbundenen Gewinnanteil gemäß §§ 1068 Abs. 2 und 1030 in Verbindung mit §§ 99 Abs. 2 und 100 sowie § 101 Nr. 2 Bürgerliches Gesetzbuch einräumt. Erforderlich ist vielmehr, dass der Nießbrauchsberechtigte eine Rechtsposition innehat, die ihm entscheidenden Einfluss auf die Geschicke der Gesellschaft verschafft und ihn insofern dem zivilrechtlichen Gesellschafter gleichstellt, was im Streitfall gerade nicht gegeben war.
Fazit: Die Ablösezahlung war von der Nießbrauchsberechtigten nicht zu versteuern.
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