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Lohnsteuer: Zeitwertkonten bei Geschäftsführern

Lohnsteuer: Zeitwertkonten bei Geschäftsführern

Auf einem Zeitwertkonto kann der Arbeitnehmer Zeit- oder Geldwerte ansparen, die später in Form von bezahlter Freistellung in Anspruch genommen werden können. Hiervon abzugrenzen sind sogenannte Flexi- oder Gleitzeitkonten, die zur Ansammlung von Mehr- oder Minderarbeitszeit – die zu einem späteren Zeitpunkt ausgeglichen wird – dienen.

Die auf dem Zeitwertkonto gesammelten Werte werden grundsätzlich bei der Lohnsteuer nicht berücksichtigt, solange sie auf dem Konto liegen. Lohnsteuerrechtlich werden sie erst bei Auszahlung relevant.

Im Schreiben des Bundesfinanzministeriums (BMF) vom 17.6.2009 wurden unter IV.  Begünstigter Personenkreis, Punkt  2, Abschnitt  b allerdings Einschränkungen definiert. So wird das Zeitwertkonto z.B. steuerlich nicht anerkannt, wenn der Arbeitnehmer als Organ einer Körperschaft (z.B. Geschäftsführer oder Vorstand) bestellt wurde, da das Aufgabenbild dieser Position nicht mit den Vereinbarungen über ein Zeitwertkonto vereinbar ist. Eine Gutschrift auf dem Zeitwertkonto führt direkt zum Zufluss von (steuerpflichtigem) Arbeitslohn. Guthaben, das vor der Organbestellung aufgebaut wurde oder nach Beendigung der Organstellung angesammelt wird, ist von der Einschränkung nicht betroffen.

In zwei Verfahren urteilte der Bundesfinanzhof (am 11.11.2015 und am 22.2.2018) zum Thema Zeitwertkonten bei Geschäftsführern:

Behandlung eines Zeitwertkontos als verdeckte Gewinnausschüttung
Eine GmbH führte für ihren alleinigen Gesellschafter Teile seines Gehalts auf ein schweizerisches Investmentkonto ab und bildete eine entsprechende Rückstellung. Das Guthaben sollte den vorgezogenen Ruhestand oder die Altersversorgung finanzieren. Das Investmentkonto lief auf den Namen der GmbH, die Anteilsscheine verpfändete die GmbH an den GesellschafterGeschäftsführer. Das Finanzamt behandelte eine hierfür vorgesehene Rückstellung in vollem Umfang als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA).

Der Bundesfinanzhof urteilte, dass ein Zeitwertkonto sich nicht mit dem Aufgabenbild des Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH verträgt. Dies gilt auch, wenn die Gutschrift während der Ansparphase nicht in Zeiteinheiten, sondern in Form eines Wertguthabens erfolgt. Die hier einkommensmindernd gebildete Rückstellung führt auch dann zu einer Vermögensminderung, und damit zu einer vGA, wenn zeitgleich die Auszahlung des laufenden Gehalts des Gesellschafter-Geschäftsführers um diesen Betrag gemindert wird.

Wertguthabenkonten zur Finanzierung des vorzeitigen Ruhestands
Der Vertrag eines nicht am Stammkapital beteiligten Geschäftsführers einer GmbH wurde um eine Wertguthabenvereinbarung erweitert. Zugunsten einer späteren bezahlten Freistellung verzichtete der Geschäftsführer monatlich auf einen Teil seines Gehalts. Die GmbH unterwarf die Zuführungen zu dem Wertguthaben nicht dem Lohnsteuerabzug.

Die Betriebsprüfung war der Auffassung, dass Zeitwertkonten für Geschäftsführer seit dem 1.1.2009 nicht mehr anzuerkennen seien. Die Wertgutschriften sollten daher zum Zufluss von Arbeitslohn beim Geschäftsführer führen.

Der Bundesfinanzhof kam hier zu dem Ergebnis, dass Gutschriften auf einem Wertguthabenkonto zur Finanzierung eines vorzeitigen Ruhestands kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn bei
einem nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer sind. Nur tatsächlich – mit Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht – zugeflossener Arbeitslohn unterliegt dem Lohnsteuerabzug. Dies gilt auch für Gutschriften auf dem Wertguthabenkonto eines Fremd-Geschäftsführers einer GmbH.

Aufgrund dieser beiden Urteile wurde das BMF-Schreiben vom 17.6.2009 durch das BMF-Schreiben vom 8.8.2019 geändert und folgende Auffassung vertreten:

Zeitwertkonten von Arbeitnehmern, die als Organ einer Körperschaft bestellt, aber nicht an der Körperschaft beteiligt sind, sind lohn- und einkommensteuerlich anzuerkennen.

Zeitwertkonten von Arbeitnehmern, die an der Körperschaft nicht beherrschend beteiligt sind, müssen auf eine vGA geprüft werden. Liegt keine vGA vor, ist das Zeitwertkonto lohn- und einkommensteuerlich anzuerkennen. Ist der Arbeitnehmer an einer Körperschaft beteiligt und beherrscht diese, sind Zeitwertkonten lohn- und einkommensteuerlich nicht anzuerkennen.

Fazit
Geschäftsführer, die nicht oder nicht beherrschender Gesellschafter sind, können nun ein Zeitwertkonto führen und bis zur Auszahlung Lohnsteuer einsparen. Eine Auszahlung kann dann in einem für den Geschäftsführer steuerlich günstigen Zeitpunkt (z.B. bei Vorliegen von Verlusten aus anderen Einkommensquellen) erfolgen. Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern wird ein Zeitwertkonto weiterhin nicht anerkannt. Es liegen verdeckte Gewinnausschüttungen vor.

 

gmbhchef.experte

Mario Fuhs
Fuhs | Hastrich | Bartsch Steuerberatungsgesellschaft Partnerschaft mbB
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Stand: 29.01.2020 09:07