Volltextarchiv des GmbH-Tipp aktuell

Inhaltsverzeichnis 2024

Inhaltsverzeichnis 2023

Nr. 2/24: Zuwendungsnießbrauch an minderjährige Kinder als Steuersparmodell in 2024

Der BFH hat entschieden: Es liegt kein Gestaltungsmissbrauch vor, wenn die Einkunftsquelle „Vermietung und Verpachtung“ zeitlich befristet durch die unentgeltliche Bestellung eines Nießbrauchs zugunsten von Kindern übertragen wird.

Der Sachverhalt:

Im Jahr 2015 erwarben die Eltern zweier minderjähriger Kinder ein bebautes Gewerbegrundstück zu hälftigem Miteigentum. Das Grundstück war teilweise an eine GmbH und im Übrigen an einen weiteren Gewerbebetrieb vermietet. Vater und Mutter waren Alleingesellschafter und -geschäftsführer der GmbH. Die mit der GmbH vereinbarte Miete hat in 2016 (ohne Umsatzsteuer) 4.000 Euro pro Monat betragen und 4.200 Euro pro Monat ab 2017.

Mit notariellem Vertrag räumten die Eltern für die Zeit vom 1.1.2016 bis zum 31.12.2023 ihren Kindern gemeinschaftlich den unentgeltlichen Nießbrauch an dem Grundstück ein. Die Vermieterstellung sollte für die Dauer des Nießbrauchs auf die Nießbraucher übergehen und danach an die Eigentümer zurückfallen. Der Vater stimmte für die GmbH als Mieterin dem Vermieterwechsel zu. Der vom Amtsgericht bestellte Ergänzungspfleger genehmigte die von den Eltern für die Kinder im Vertrag abgegebenen Erklärungen. Daraufhin wurde der Nießbrauch im Grundbuch eingetragen.

Dennoch rechnete das Finanzamt die Vermietungseinkünfte nicht den Kindern, sondern deren Eltern persönlich zu und lehnte deshalb die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte für die Kinder ab.

Der BFH entschied, dass die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung den nießbrauchberechtigten Kindern persönlich zuzurechnen und gesondert und einheitlich festzustellen waren. Der Nießbraucher erzielt die Einkünfte aus der Vermietung, wenn er im Außenverhältnis selbst als Vermieter in Erscheinung tritt.

Bestellen Eltern ihren minderjährigen Kindern den Nießbrauch an einem bebauten Grundstück, können die Kinder nur dann Einkünfte aus Vermietung erzielen, wenn zu ihren Gunsten ein bürgerlich-rechtlich wirksames Nutzungsrecht begründet worden ist. Da der Nießbrauch im Urteilsfall bürgerlich-rechtlich wirksam begründet worden war, haben die Kinder den objektiven Tatbestand der Vermietung erfüllt.

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Ein Gestaltungsmissbrauch liegt nicht vor, wenn das minderjährige Kind die Immobilie, die ihm als Nießbraucher zur Nutzung überlassen wurde, an fremde Dritte (hier: an die GmbH der Eltern) vermietet. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind dann dem Kind zuzurechnen. Es handelt sich nicht um einen Fall des Missbrauchs von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten.

Eine nur befristete Übertragung der Einkunftsquelle ist ebenfalls nicht missbräuchlich. Es ist unschädlich, wenn die Zuwendung des Nießbrauchs der Erfüllung einer Unterhaltspflicht dient. Die Entscheidung der Eltern, ob sie ihren Kindern Barunterhalt leisten oder ihnen (vorübergehend) eine Einkunftsquelle zuwenden, ist steuerlich grundsätzlich zu beachten. Ergibt sich bei einer Gesamtbetrachtung aufgrund dieser Situation ein steuerlicher Vorteil, so ist dies die Folge des steuerlich anzuerkennenden Sachverhalts und insofern gesetzlich „vorgesehen“. Die Begründung des Nießbrauchs bewirkt hier lediglich eine Übertragung der Einkunftsquelle. Die Vermietungseinkünfte werden nicht mehr vom Eigentümer (den Eltern), sondern von den Nießbrauchern, den Kindern, erzielt. Diese mussten im Urteilsfall wesentlich weniger Einkommensteuer zahlen als ihre Eltern.

Quelle: BFH, Urteil vom 20.6.2023, Az. IX R 8/22


Nr. 1/24: Die Gestaltung der Geschäftsführervergütung von beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern in 2024

Nachdem ich in meinem letzten Video Nr. 14 des Jahres 2023 auf die aktuellen Orientierungswerte für Geschäftsführervergütungen in einer kürzlich erschienenen Gehälterstudie hingewiesen habe, will ich Sie heute über das Sondersteuerrecht informieren, das beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer bei der Gestaltung ihrer Vergütung im Jahre 2024 unbedingt beachten müssen.

Circa 80 Prozent der 1,5 Millionen GmbHs, die es derzeit in Deutschland gibt, werden von Geschäftsführern geleitet, die zugleich maßgeblich – mit mehr als 50 Prozent – oder sogar allein an ihrer Gesellschaft beteiligt sind. Sie haben also als beherrschende Gesellschafter das Sagen in ihrem Unternehmen.

Diese Gesellschafter-Geschäftsführer stehen bei Fiskus und Bundesfinanzhof in dem Verdacht, dass sie alle sich bietenden Gelegenheiten nutzen, ihre Gesellschaft „arm“ zu machen, um deren steuerliche Belastung zu mindern. Zu diesem Zweck – so vermuten Fiskus und BFH – vereinbaren diese Gesellschafter-Geschäftsführer mit ihrer Gesellschaft u.a. eine überhöhte Geschäftsführervergütung oder unangemessen hohe Zinsen für Gesellschafterdarlehen oder überteuerte Mieten an die Gesellschaft vermietete Wirtschaftsgüter (z.B. Büroräume). Werden derartige Fälle in einer Betriebsprüfung aufgedeckt, werden die betreffenden Vergütungen entweder in voller Höhe oder zumindest teilweise als verdeckte Gewinnausschüttungen behandelt. Die Folge: Die Zahlung wird dem Gewinn der Gesellschaft wieder hinzugerechnet und außerdem wird sie beim Gesellschafter als Kapitalertrag erfasst, der mit 25 Prozent Abgeltungsteuer belastet wird.

Aber Fiskus und Rechtsprechung wollten sich nicht allein auf das Aufdecken von verdeckten Gewinnausschüttungen in Betriebsprüfungen beschränken. Sie wollten vielmehr zusätzliche Hürden für die Vereinbarung von Austauschverträgen zwischen Gesellschafter-Geschäftsführer und Gesellschaft errichten, um diese Verträge von vornherein möglichst unattraktiv zu machen. Zu diesem Zweck wurde für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer ein Sondersteuerrecht entwickelt, das sich aus folgenden Bausteinen zusammensetzt:

  1. Das Rückwirkungsverbot: Jede Vergütung für zurückliegende Zeiträume wird steuerlich nicht anerkannt; wird das Geschäftsführergehalt im März 2024 rückwirkend zum 1.1.2024 erhöht, sind die Nachzahlungen für Januar und Februar verdeckte Gewinnausschüttungen.
  2. Das Durchführungsgebot: Wird die Vereinbarung mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer nicht so durchgeführt, wie sie vertraglich geschlossen wurde (z.B. die monatliche Gehaltszahlung erfolgt im ersten Halbjahr 2024 nur unregelmäßig), wird die gezahlte Vergütung in diesem Zeitraum als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt.
  3. Eine zivilrechtlich einwandfreie Vereinbarung: Wurde das Gehalt des Gesellschafter-Geschäftsführer z.B. nicht durch einen Gesellschafterbeschluss unter Beteiligung des Minderheitsgesellschafters erhöht, sind die Gehaltserhöhungen in voller Höhe verdeckte Gewinnausschüttungen, selbst wenn sie angemessen sind.
  4. Das Klarheitsgebot: Die Leistungsvergütung muss eindeutig bestimmt oder bestimmbar sein (z.B. die Höhe einer Gewinntantieme). Jede Unklarheit geht zulasten der GmbH, führt also zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.
  5. Der Fremdvergleich: Für die steuerliche Anerkennung ist zu prüfen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer die betreffende Leistungsvergütung auch einem nicht beteiligten Geschäftsführer (Fremdgeschäftsführer) gezahlt hätte.

Beispiel:

Ein ordentlicher Geschäftsführer hätte einem Fremdgeschäftsführer keine Umsatztantieme gezahlt – von Ausnahmen abgesehen, z.B. in der Gründungs- oder in einer Umstrukturierungsphase. Abgesehen von diesen Ausnahmen führt die Zahlung einer Umsatztantieme an einen Gesellschafter-Geschäftsführer stets zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.


Nr. 14/23: GmbH-Geschäftsführer-Vergütungen 2024 – Neue Orientierungswerte für Gesellschafter und Geschäftsführer

Alljährlich befragt BBE media GmbH-Geschäftsführer deutschlandweit nach ihrem Gehalt und allen Vergütungsbestandteilen. Das Ergebnis wirft nicht nur ein interessantes Schlaglicht auf die Wirtschaftskraft unterschiedlicher Branchen. Die BBE-Studie ist inzwischen der einzige von der Finanzverwaltung anerkannte Vergleichsmaßstab, wenn es um die Angemessenheit der Gesellschafter-Geschäftsführer-Vergütung geht.

Bei der Prüfung der steuerlichen Angemessenheit der Gesamtvergütung von GGF ist es inzwischen gängige Praxis der Finanzämter (FA) und -gerichte (FG), auf betriebsexternes Zahlenmaterial, also Gehaltsstrukturuntersuchungen anerkannter unabhängiger Institutionen wie die aktuelle BBE-Vergütungsstudie, zurückzugreifen. Wird in der Betriebsprüfung einer GmbH die Angemessenheit des Gesamtgehalts des GGF in Zweifel gezogen, befindet sich der GmbH-Chef in einer relativ sicheren Zone, wenn sich seine Gesamtvergütung in der Bandbreite üblicher Geschäftsführergehälter bewegt, wenn also der externe Gehaltsvergleich gewahrt ist.

Damit bietet die BBE-Vergütungsstudie GmbH-Geschäftsführern einen doppelten Nutzen:

  • Mithilfe der Vergleichsdaten können Geschäftsführer das eigene Gehalt besser einschätzen und eine Anpassung mit den Gesellschaftern frühzeitig erörtern.
  • Andererseits sind bei Meinungsverschiedenheiten mit dem Betriebsprüfer über die Angemessenheit der Gesamtvergütung oder einzelner Vergütungsbestandteile die Zahlen aus der Studie eine wichtige Argumentationshilfe gegenüber dem FA.

Die aktuellen Zahlen und Daten der BBE-Vergütungsstudie 2024 beruhen auf der im Jahr 2023 bundesweit durchgeführten Gehaltsumfrage bei GmbH-Geschäftsführern. An der Erhebung haben sich 2.445 Geschäftsführer beteiligt und Angaben über ihre aktuelle Verdienstsituation und die Zusammensetzung ihrer Vergütung gemacht.

Unter den Begriff der Jahresgesamtbezüge – juristisch: Gesamtausstattung – fallen sämtliche Gehaltsbestandteile und geldwerten Vorteile, die ein Geschäftsführer von der GmbH erhält:

  • die feste Jahresgrundvergütung einschließlich Sondervergütungen, wie z.B. Urlaubs- und/oder Weihnachtsgeld, Sonderzahlungen oder Gehaltsextras (wie die private Nutzungsmöglichkeit des Dienstwagens) oder Leistungen der GmbH zur betrieblichen Altersversorgung, wie z.B. eine Direktversicherung oder Pensionszusage,
  • die variablen Gehaltsbestandteile und hier in erster Linie die gewinnorientierte Tantieme.

100 Steuertipps zu den wichtigsten Vergütungsformen für GmbH-(Gesellschafter) Geschäftsführer finden Sie in dem GmbH-Ratgeber „GmbH-Geschäftsführer-Vergütung“. Näheres dazu finden Sie hier.

Nach ihren Gehältern befragt wurden Geschäftsführer von GmbHs aus fünf Wirtschaftszweigen. Das Spektrum der Unternehmen ist dabei so weit gefächert, dass innerhalb der Wirtschaftszweige 50 Branchen ausgewiesen werden:

Die BBE-Studie weist die Jahresgesamtbezüge von GmbH-Geschäftsführern im Durchschnitt und im Höchstbereich aus.

Beim betriebsinternen Gehaltsvergleich gilt nach der BFH-Rechtsprechung die Faustregel, dass ein GmbH-Chef steuerlich gefahrlos das rund 2,5-fache des Gehalts verdienen darf, das der zweitbestbezahlte Mitarbeiter der GmbH erhält.

Beispiel:

Der Prokurist einer GmbH verdient 50.000 Euro im Jahr. Dann kann das Gehalt des (Gesellschafter-)Geschäftsführers das 2,5-fache dieses Gehalts betragen, also bei maximal 125.000 Euro liegen.

Gerechtfertigt wird dieses Mehrgehalt des Geschäftsführers mit seiner umfassenden Zuständigkeit für alle Fragen der Gesellschaft und mit seiner uneingeschränkten persönlichen Verantwortung für alles, was im Unternehmen schiefläuft.

Im Wesentlichen wird dieser 2,5-Faktor für das Jahr 2023 auch durch die aktuelle BBE-Gehälterstudie (erhältlich im VSRW-Shop) bestätigt.

Als Form der betrieblichen Altersversorgung ist mit 84,5% nach wie vor die Direktversicherung am weitesten verbreitet. In allen Wirtschaftszweigen liegt der Anteil der Geschäftsführer, die diese Form der Altersversorgung erhalten, zwischen 79,5% und 91,7%.

Eine Pensionszusage erhalten – über alle Wirtschaftszweige hinweg betrachtet – 14,2% der Geschäftsführer mit Gesellschafterstatus. Bei Fremdgeschäftsführern waren es 4,4%.

Über einen Dienstwagen – auch zur privaten Nutzung – verfügten im Jahr 2023 rund 82,1% aller Umfrageteilnehmer. Davon nutzen 88,1% die 1%-Methode zur Versteuerung des geldwerten Vorteils aus der Privatnutzung. Im Durchschnitt kostete ein Geschäftsführer-Dienstwagen 75.286 €.

Die aktuelle BBE-Gehaltsstudie kann über den Online-Shop des VSRW-Verlags (www.vsrw.de) bezogen werden. Auf Anfrage sind auch die Gehaltsstudien früherer Jahre (rückwirkend bis 2007) lieferbar. Zu der Studie 2024 gehört ein praktisches Online-Auswertungsprogramm, mit dem sich nach individuell bestimmbaren Rahmenbedingungen wie z.B. der Branche, der Mitarbeiterzahl oder dem Umsatz die Vergütungen von vergleichbar tätigen GmbH-Geschäftsführern ermitteln lassen.


Nr. 13/23: Gehaltsverzicht in 2024: Was aus steuerlicher Sicht zu beachten ist

Angesichts der auch in 2024 andauernden Rezession kann es empfehlenswert sein, auf einen Teil des Geschäftsführergehalts zu verzichten, um drohende Verluste der Gesellschaft zu begrenzen. Dies bietet sich vor allem für inhabergeführte Familienunternehmen an, also für Gesellschaften, bei denen der Geschäftsführer zugleich maßgeblich am Stammkapital beteiligt ist. Hier stehen zwei Wege zur Verfügung:

  • Zum einen der nachträgliche Verzicht auf einen bereits im laufenden Jahr erdienten Gehaltsbestandteil;
  • zum anderen der Voraus-Verzicht, also der Verzicht auf die Auszahlung eines Teils des Gehalts in der Zukunft.

Beide Formen des Verzichts können mit einer sogenannten Besserungsklausel kombiniert, also als lediglich „vorläufiger“ Vergütungsverzicht vereinbart werden.

Beispiel 1: Nachträglicher Vergütungsverzicht

A ist mehrheitlich an der X-GmbH beteiligt und deren Geschäftsführer. Die restlichen Anteile hält seine Ehefrau, die als Prokuristin bei der X-GmbH angestellt ist.

Die Gesellschaft befindet sich in 2024 in wirtschaftlichen Schwierigkeiten. Deshalb verzichtet A jeweils kurz vor Monatsende auf die Auszahlung seines monatlichen Gehalts in Höhe von 5.000 Euro für die Monate März bis Juni 2024.

Die betreffenden Vergütungen möchte A nachgezahlt haben, wenn es der Gesellschaft wieder besser geht.

Die drei Monatsgehälter hat A im Zeitpunkt des Verzichts bereits erdient als Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit). Die Vergütungen sind von der GmbH als Betriebsausgaben zu verbuchen, und die Lohnsteuer darauf ist abzuführen.

Die stillschweigende Nichtauszahlung der Vergütungen im Fälligkeitszeitpunkt ohne vertragliche Regelung könnte zur Folge haben, dass der Betriebsprüfer in der nächsten Außenprüfung die gesamte Vergütungsvereinbarung nicht anerkennt und deshalb auch die tatsächlich gezahlten Gehälter in voller Höhe als verdeckte Gewinnausschüttungen behandelt. Denn die Nichtauszahlung verstößt gegen das für beherrschende Gesellschafter geltende Durchführungsgebot. Diese Gefahr ist umso größer, wenn im Prüfungszeitraum wiederholt auf die Auszahlung des Gehalts verzichtet wurde.

Es sollte deshalb zeitnah unter Hinweis auf die wirtschaftliche Situation der Gesellschaft ein Verzicht auf die Auszahlung der Vergütung gegen Besserungsklausel in schriftlicher Form aufgesetzt werden. Der „Besserungsfall“, also der Eintritt der Bedingung, unter der die Gehaltsforderung wieder auflebt, muss eindeutig und für Dritte nachvollziehbar umschrieben werden.

Der Verzicht auf die Auszahlung der Nettovergütung stellt eine verdeckte Einlage dar, um die sich die steuerlichen Anschaffungskosten der GmbH-Anteile des Gesellschafter-Geschäftsführers erhöhen. Dies wirkt sich allerdings nur im Fall der Veräußerung der Anteile oder der Liquidation der Gesellschaft aus.

Ist die verdeckte Einlage jedoch wertlos, weil der Gehaltsverzicht z.B. in einer tiefen wirtschaftlichen Krise der GmbH ausgesprochen wurde, erhöht er auch nicht die steuerlichen Anschaffungskosten der GmbH-Anteile.

100 Steuertipps zu den wichtigsten Vergütungsformen für GmbH-(Gesellschafter) Geschäftsführer finden Sie in dem GmbH-Ratgeber „GmbH-Geschäftsführer-Vergütung“. Näheres dazu finden Sie hier

Beispiel 2: Gehaltsverzicht im Voraus

Gleicher Sachverhalt wie im Beispiel 1 nur mit der Maßgabe, dass A bereits im Januar 2024 in einem schriftlichen Vermerk erklärt, er werde mit Rücksicht auf die wirtschaftliche Situation der Gesellschaft für die Monate März bis Juni 2024 auf das ihm zustehende Festgehalt verzichten. Weiterhin wird vereinbart, dass diese Vergütungsbestandteile später nachgezahlt werden, sobald sich die wirtschaftlichen Verhältnisse der GmbH stabilisiert haben.

Der BFH hat auch diese Variante, also den Gehaltsverzicht mit Besserungsabrede im Voraus, dem Grunde nach steuerlich anerkannt. Auch hier muss der Besserungsfall hinreichend konkret umschrieben werden. Die Nachzahlungen dürfen insbesondere nicht in das Belieben der GmbH gestellt werden. Es muss im Voraus eine ernsthafte Abrede getroffen werden, die dann auch absprachegemäß durchgeführt wird.

Anders als beim nachträglichen Verzicht fällt beim Voraus- Verzicht kein Aufwand bei der GmbH an. Mangels Zufluss entfällt auch eine Lohnsteuerbelastung beim Geschäftsführer. Allerdings wird sich bei ihm eine höhere Steuerbelastung ergeben, wenn die Nachzahlungen nach Eintritt des Besserungsfalls mit den regulären Jahresbezügen zusammenfallen. Diese könnten dann ggf. herabgesetzt werden.

Quelle: H 8.9 Körperschaftsteuer-Richtlinien („Verzicht auf Tätigkeitsvergütungen“)


Nr. 12/23: Die heimische Garage als Steuersparinstrument für GmbH-Geschäftsführer mit einem Dienstwagen

Dass der BFH selbst – möglicherweise unbeabsichtigt – in einem Urteil auf eine interessante Steuergestaltung hinweist, ist eher die große Ausnahme, kürzlich aber geschehen im Rahmen der Begründung zum BFH-Urteil vom 4.7.2023 (Az. VIII R 29/20). Von diesem Hinweis können alle GmbH-Geschäftsführer, die einen Dienstwagen auch zur privaten Nutzung von ihrer Gesellschaft gestellt bekommen haben, profitieren. Bekanntlich müssen sie den damit verbundenen geldwerten Vorteil als Lohn versteuern – in der Regel nach der Pauschalmethode mit 1% des Listenpreises für die private Nutzung am Wochenende und im Urlaub und mit 0,03% des Listenpreises pro Kilometer und Monat für die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb. Der auf diese Weise ermittelte Nutzwert unterliegt der Lohnsteuer. Versicherungspflichtige Geschäftsführer zahlen darauf auch noch Sozialabgaben.

Diese Belastungen lassen sich reduzieren, wenn der Geschäftsführer bereit ist, für die Überlassung des Dienstwagens ein Nutzungsentgelt zu zahlen. Dieses Entgelt kann mit dem geldwerten Vorteil verrechnet werden und mindert so darauf entfallende Lohnsteuer und Sozialabgaben.

Eine Form des auch von der Rechtsprechung anerkannten Nutzungsentgelts ist die Zurverfügungstellung der heimischen Garage oder eines Tiefgaragenstellplatzes des Geschäftsführers für die Unterstellung des Dienstwagens.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Schnupper-Abo kann hier bestellt werden.

So geschah es auch in dem Sachverhalt, der dem BFH-Urteil vom 4.7.2023 zugrunde lag. Ein leitender Mitarbeiter einer AG durfte den ihm gestellten Dienstwagen auch privat nutzen. Er stellte den Pkw in der zu seinem Privathaus gehörenden Garage unter und wollte die jährliche Abschreibung auf die Garage in Höhe von 645 € mit dem geldwerten Vorteil aus der Privatnutzung des Pkw in seiner Einkommensteuererklärung verrechnen.

Das Finanzamt und dann auch der BFH lehnten dies ab mit der Begründung, der Angestellte hätte sich zuvor nicht gegenüber dem Arbeitgeber verpflichtet, den Wagen auf eigene Kosten in seiner heimischen Garage unterzustellen.

Mit anderen Worten – und das ist zugleich der aktuelle Steuertipp für alle GmbH-Geschäftsführer, die einen Dienstwagen fahren, den Sie auch privat nutzen dürfen: Wenn Sie sich gegenüber Ihrer Gesellschaft schriftlich verpflichten, den Pkw unentgeltlich in der heimischen Garage oder auf einem Tiefgaragenstellplatz unterzustellen, können Sie sämtliche mit dem Stellplatz verbundenen Kosten mit dem geldwerten Vorteil aus der privaten Dienstwagennutzung verrechnen. Damit sparen Sie Lohn- bzw. Einkommensteuer sowie – wenn Sie sozialversicherungspflichtig sind – außerdem Sozialabgaben.

In der aktuellen Ausgabe der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis habe ich in einem ausführlichen Beitrag zu diesem BFH-Urteil zusammengestellt, welche Aufwendungen für den Stellplatz geltend gemacht werden können. Außerdem finden Sie dort ein Muster für eine Garagenüberlassung an die Gesellschaft, das den dargestellten Steuertipp bereits berücksichtigt. Sie finden diesen Beitrag auch auf www.vsrw.de/Fachbeitraege/

Quellen:

  • BFH-Urteil vom 4.7.2023, Az. VIII R 29/20
  • Prühs, GmbH-Steuerpraxis 11/2023, S. 321 ff.

Nr. 11/23: Besteuerung von Betriebsveranstaltungen: Wie GmbH-Geschäftsführer die Überschreitung des Freibetrags von 110 € je Arbeitnehmer vermeiden und damit den Vorsteuerabzug für die Gesellschaft retten können

Die Saison der Weihnachtsfeiern beginnt in Kürze. Dies sollte ein Anlass für GmbH-Geschäftsführer sein, sich mit den steuerlichen Konsequenzen einer solchen Veranstaltung zu beschäftigen.

Betriebsveranstaltungen – wozu neben einer Weihnachtsfeier u.a. auch ein Betriebsausflug gehört – dienen der Förderung des Kontakts der Arbeitnehmer untereinander und der Verbesserung des Betriebsklimas. Sie liegen damit im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers. Aus diesem Grund hat der Gesetzgeber die geldwerten Vorteile, die sich für die Arbeitnehmer aus einer Teilnahme an einer solchen Veranstaltung ergeben, in § 19 Abs. 1 EStG in Höhe eines Freibetrags von 110 € von der Lohnsteuer freigestellt. Dementsprechend sind auf diese Vorteile auch keine Sozialabgaben zu entrichten.

Im Wachstumschancengesetz, mit dessen Inkrafttreten Anfang 2024 zu rechnen ist, wird der Freibetrag mit Wirkung ab 1.1.2024 auf 150 € pro Arbeitnehmer angehoben.

Bei der Ermittlung des Freibetrags sind alle Kosten einzubeziehen, die der GmbH für die Veranstaltung berechnet werden. Maßgebend ist der Bruttobetrag einschließlich Umsatzsteuer. Es müssen alle Aufwendungen einbezogen werden, unabhängig davon,

  • ob sie dem einzelnen Arbeitnehmer individuell zugerechnet werden können oder
  • ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Veranstaltung handelt, die der Arbeitgeber Dritten für den äußeren Rahmen der Veranstaltung bezahlt.

Zu den Aufwendungen, die einer Betriebsveranstaltung zuzuordnen sind, gehören z.B.

  • Speisen, Getränke, Tabakwaren und Süßigkeiten;
  • Fahrt- und Übernachtungskosten – soweit sie nicht vom Arbeitnehmer selbst getragen werden;
  • Aufwendungen für den äußeren Rahmen, z.B. für Räume, Musik, Kegelbahn, künstlerische oder artistische Darbietungen;
  • Eintrittskarten für kulturelle und sportliche Veranstaltungen – wenn es sich um einen Teil der geselligen Veranstaltung handelt;
  • Geschenke ohne bleibenden Wert – z.B. ein Weihnachtspäckchen bei einer betrieblichen Weihnachtsfeier. Der Wert des Geschenks ist bei der Ermittlung des Freibetrags von 110 Euro einzubeziehen.

Für die Berechnung, ob der 110 €-Freibetrag ggf. überschritten ist, sind die Gesamtkosten der Betriebsveranstaltung durch die tatsächlichen Teilnehmer (eigene und konzernverbundene Arbeitnehmer, Begleitpersonen und externe Teilnehmer) zu teilen. Die Kostenanteile der Betriebsfeier, die auf die Begleitpersonen (z.B. Ehegatten oder Kinder des Arbeitnehmers) entfallen, sind dem Mitarbeiter der GmbH zuzurechnen.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Schnupper-Abo kann hier bestellt werden.

Neben der korrekten lohnsteuer- und sozialversicherungsrechtlichen Beurteilung von Betriebsveranstaltungen bereitet auch deren umsatzsteuerliche Behandlung häufig Probleme in der Praxis. Von einer überwiegend durch das unternehmerische Interesse der GmbH veranlassten, üblichen Zuwendung ist umsatzsteuerrechtlich nur dann auszugehen, wenn der Höchstbetrag von derzeit 110 € je Arbeitnehmer und Betriebsveranstaltung einschließlich Umsatzsteuer nicht überschritten wird. In diesem Fall hat die GmbH die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs aus den Aufwendungen für die Betriebsveranstaltung, soweit sie aus ihrer Gesamttätigkeit vorsteuerabzugsberechtigt ist.

Was wichtig ist: Im Gegensatz zum Lohnsteuerrecht handelt es sich umsatzsteuerlich nicht um einen Freibetrag, sondern um eine Freigrenze in Höhe von 110 € je Teilnehmer. Das heißt, wird der Höchstbetrag von 110 € je Teilnehmer überschritten, ist für die GmbH ein Vorsteuerabzug im vollen Umfang ausgeschlossen. Dies hat der BFH in einem aktuellen Urteil vom 10.5.2023 (Az. V R 16/21) erneut bestätigt.

Wie kann eine GmbH nun dafür sorgen, dass der Freibetrag bzw. die Freigrenze von 110 € nicht überschritten wird und damit die Lohnsteuerfreiheit der Zuwendungen an die Arbeitnehmer und damit zugleich der Vorsteuerabzug aus den gesamten Aufwendungen für die Veranstaltung erhalten bleiben?

Auf Nummer sicher geht der Arbeitgeber, wenn er die Kosten der Veranstaltung so plant, dass der Höchstbetrag eingehalten wird – auch unter Berücksichtigung des Prozentsatzes der Mitarbeiter, die sich in der Vergangenheit z.B. zur Weihnachtsfeier angemeldet, aber tatsächlich nicht teilgenommen haben.

Ganz Pfiffige vermerken nach der Veranstaltung auf der Teilnehmerliste auch solche Arbeitnehmer, die sich zwar angemeldet, aber nicht teilgenommen haben, um so die Kosten pro Kopf zu verringern. Diese Form der „Steuergestaltung“ ist freilich illegal.

Schließlich könnte mit den Arbeitnehmern vereinbart werden, dass sie im Fall einer – geplanten oder nicht geplanten – Überschreitung des Höchstbetrags, z.B. wegen der Nichtteilnahme angemeldeter Arbeitnehmer, die 110 € übersteigenden Kosten selbst tragen.

Quellen:

  • § 19 Abs. 1 Nr. 1a Satz 4 EStG
  • BMF-Schreiben vom 14.10.2015, BStBl. 2015 II, S. 832
  • BFH, Urteil vom 10.5.2023, Az. V R 16/21

Nr. 10/23: Wann muss ein mehrheitlich an seiner GmbH beteiligter Geschäftsführer eine Tantieme versteuern. Welche Gestaltungsmöglichkeiten hat er dabei?

Mit dieser Thematik musste sich das Finanzgericht Baden-Württemberg in einem Urteil beschäftigen. Dabei zeigte es ungewollt eine interessante Gestaltungsmöglichkeit auf.

Im Urteilsfall war A als Kläger beherrschender Gesellschafter und Geschäftsführer der A-GmbH. Der Geschäftsführervertrag bestimmt, dass er für seine Tätigkeit ein monatliches Bruttogehalt erhält. Darüber hinaus erhält er eine Tantieme in Höhe von 20 Prozent des Jahresgewinns der Gesellschaft, welche einen Monat nach Feststellung des Jahresabschlusses durch die Gesellschafterversammlung auszuzahlen ist.

In den Streitjahren wurden die Tantiemen dem Kläger nicht ausgezahlt. Eine Passivierung durch die GmbH erfolgte ebenfalls nicht. Bei einer Außenprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, dass bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer eine Tantieme zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung als zugeflossen gelte. Es sei dabei nicht entscheidend, ob eine Auszahlung tatsächlich erfolgt sei, da es der Gesellschafter- Geschäftsführer selbst in der Hand habe, sich die Tantieme auszahlen zu lassen.

Die Klage hatte Erfolg. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH, der sich der Senat anschließt, tritt der Zufluss mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ein. In der Regel fließen Geldbeträge dadurch zu, dass sie dem Empfänger bar ausbezahlt oder einem Konto des Empfängers bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben werden. Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern kann  nach der BFH-Rechtsprechung ein Zufluss von Einnahmen allerdings auch ohne Zahlung oder Gutschrift bereits früher vorliegen. Danach fließt dem alleinigen oder jedenfalls beherrschenden Gesellschafter eine eindeutige und unbestrittene Forderung gegen „seine“ Kapitalgesellschaft bereits mit deren Fälligkeit zu. Denn ein beherrschender Gesellschafter habe es regelmäßig in der Hand, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen, wenn der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist.

Allerdings werden von dieser Zuflussfiktion nur Gehaltsbeträge und sonstige Vergütungen erfasst, die die Kapitalgesellschaft den sie beherrschenden Gesellschaftern schuldet und die sich bei der Ermittlung des Einkommens der Kapitalgesellschaft ausgewirkt haben. Gemessen an diesen Grundsätzen liegt bei Würdigung der Gesamtumstände des Sachverhalts kein Zufluss von Arbeitslohn in Form von Tantiemen vor.

Weitere Steuertipps rund um die Tantieme finden Sie in dem GmbH-Ratgeber „GmbH-Geschäftsführer-Vergütung von Dr. Hagen Prühs. Klicken Sie hier.

Der Auffassung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 12.5.2014, die darauf abstellt, dass die Verbindlichkeit nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung hätte berücksichtigt werden müssen, folgt der Senat nicht. Wie ein BFH-Urteil vom 28.4.2020 zeigt, kommt es für die Beurteilung, ob ein Zufluss fingiert werden kann, auf die tatsächliche Handhabung an.

Als Fazit hat ein beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer zwei Möglichkeiten, die Zufluss-Fiktion für eine Tantieme zu unterlaufen:

  1. Er legt in seinem Dienstvertrag fest, dass die Tantieme erst zwei oder drei Monate nach Feststellung des Jahresabschlusses auszuzahlen ist. Bis dahin kann die GmbH die notwendige Liquidität für die Auszahlung ansammeln.
  2. Er sorgt dafür, dass im Jahresabschluss auf die Passivierung der Tantieme verzichtet und diese auch nicht ausgezahlt wird. Dann muss er sie auch nicht versteuern.

Quelle: FG Baden-Württemberg, Urteil vom 30.6.2022, Az. 12 K 58/20


Nr. 9/23: Zuzahlungen des Geschäftsführers zu den Anschaffungskosten eines Dienstwagens aus steuerlicher Sicht

Zuzahlungen des Geschäftsführers zu den Anschaffungskosten eines neuen Dienstwagens kommen vor allem dann infrage, wenn das Budget der GmbH für einen standesgemäßen Dienstwagen nicht ausreicht.

Beispiel 1:

Geschäftsführer Müller der A-GmbH berät als Vermögensberater sehr wohlhabende Kunden. Die Anschaffung eines neuen Dienstwagens steht an. Die GmbH stellt zu diesem Zweck 40.000€ zur Verfügung. Herr Müller leistet für einen aus seiner Sicht standesgemäßen PKW eine Zuzahlung von 20.000 €. Der neue Dienstwagen wird sich nach seiner Überzeugung positiv auf neue Geschäftsabschlüsse und damit auf seine Gewinntantieme auswirken.

Zuzahlungen des Geschäftsführers zu den Anschaffungskosten eines ihm auch zur privaten Nutzung überlassenen betrieblichen Kraftfahrzeugs können nicht nur im Zahlungsjahr, sondern auch in den darauf folgenden Kalenderjahren auf den privaten Nutzungswert für das Kraftfahrzeug bis auf 0 € angerechnet werden. Bei Zuzahlungen des Geschäftsführers zu Leasing-Sonderzahlungen ist entsprechend zu verfahren

Beispiel 2:

Der Geschäftsführer hat im Jahr 2022 zu den Anschaffungskosten eines betrieblichen Kraftfahrzeugs einen Zuschuss in Höhe von 10.000 € geleistet. Der geldwerte Vorteil beträgt jährlich 4.000 €

Der geldwerte Vorteil in Höhe von 4.000 € wird in den Jahren 2022 und 2023 um jeweils 4.000 € und im Jahr 2024 um 2.000 € gemindert.

Erhält der Geschäftsführer einen neuen Firmenwagen, bevor seine Zuzahlung vollständig verrechnet worden ist, soll nach Auffassung der Finanzverwaltung der noch nicht verrechnete Teilbetrag der Zuzahlung verfallen. Im vorstehenden Beispiel 2 bedeutet das: Kommt der neue Firmenwagen Anfang 2024, können 2.000 € aus der Zuzahlung für den früheren Pkw nicht mit dem Nutzungsvorteil aus dem Nachfolger-Modell verrechnet werden. Warum das so sein soll? Eine Begründung bleibt die Finanzverwaltung in ihrem BMF-Schreiben vom 3. März 2022 schuldig.

Meine Empfehlung:

Betroffene sollten den noch nicht verrechneten Teilbetrag als Werbungskosten absetzen. Schließlich wurde die Zuzahlung zu den Anschaffungskosten in aller Regel deshalb geleistet, um entweder überhaupt einen Firmenwagen zur Abwicklung dienstlicher Geschäfte zu bekommen oder aber zur Sicherung und Erzielung weiterer Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (vgl.- Beispiel 1).

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Schnupper-Abo kann hier bestellt werden.

Um vorzubeugen, dass ein noch nicht verrechneter Teil der Zuzahlung verfällt, empfiehlt sich eine Vereinbarung mit der GmbH, wonach ein nicht verrechneter Teilbetrag mit dem geldwerten Vorteil aus dem neuen Firmenwagen zu verrechnen ist. Ohne eine solche Vereinbarung mag die Finanzverwaltung die Übertragung auf den neuen Firmenwagen untersagen können. Liegt aber eine solche Vereinbarung als Ausfluss der Vertragsfreiheit vor, wird die Finanzverwaltung dies respektieren müssen.

Auch wenn der mitfinanzierte Dienstwagen nach einem Unfall verschrottet werden muss oder wenn das Arbeitsverhältnis endet, bevor die Zuzahlung mit dem Nutzungsvorteil verrechnet werden konnte, sollte die noch nicht verrechnete Zuzahlung als Werbungskosten abgesetzt werden.

Hat der Geschäftsführer gar einen Verzicht auf die Privatnutzung des PKW mit der GmbH vereinbart, gleichwohl aber eine Zuzahlung geleistet, liegt das (ausschließliche) Motiv der Einkunftserzielung auf der Hand. Damit ist die Zuzahlung in voller Höhe als Werbungskosten anzuerkennen. Zu klären wäre lediglich, ob der Finanzierungsbeitrag im Jahr der Zuzahlung in voller Höhe abzugsfähig oder auf die Jahre der Nutzung des Pkw zu verteilen ist. Da der Geschäftsführer mit seiner Zuzahlung kein abschreibbares Wirtschaftsgut erwirbt und die Zuzahlung außerdem in den Bereich der Überschusseinkünfte fällt, spricht mehr für den sofortigen Abzug in voller Höhe.

Quellen:

  • BMF-Schreiben vom 3.3.2022, BStBl I 2022
  • S. 232 GmbH-Steuerpraxis 2022, S. 257 ff.
  • R 8.1 Abs. 9 Nr. 4 Sätze 2 und 3 LStR

Nr. 8/23: Steuerfreie Überlassung betrieblicher Handys an Arbeitnehmer der GmbH

Der Bundesfinanzhof hat kürzlich eine Gestaltung abgesegnet, wonach ein Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern betriebliche Handys steuer- und sozialabgabenfrei überlassen kann – auch wenn er die Handys zuvor von seinen Arbeitnehmern erworben hat.

Ein Arbeitgeber kann seinen Arbeitnehmern die Telefonkosten für einen Mobilfunkvertrag, der vom Arbeitnehmer abgeschlossen wurde, steuerfrei erstatten, wenn der Arbeitgeber Eigentümer des Mobiltelefons ist. Dies ist u.a. dann der Fall, wenn er das gebrauchte Handy von seinem Arbeitnehmer erworben hat und ihm das Mobiltelefon unmittelbar danach wieder zur privaten Nutzung überlässt. Dabei spielt es keine Rolle, wenn der Arbeitgeber das Mobiltelefon zu einem niedrigen (auch unter dem Marktwert liegenden) Preis vom Arbeitnehmer erworben hat.

Beispiel:

Eine KG schloss mit mehreren Arbeitnehmern Kaufverträge über deren gebrauchte Mobiltelefone ab. Sie erwarb diese Handys, die zuvor von den Arbeitnehmern privat angeschafft worden waren, zu Kaufpreisen zwischen 1 Euro und 6 Euro. Zeitgleich mit den Kaufverträgen schloss die Klägerin mit diesen Arbeitnehmern jeweils eine „Ergänzende Vereinbarung zum Arbeitsvertrag Handykosten“ ab.

Nach dieser Vereinbarung stellte die KG den Arbeitnehmern deren ehemaliges Mobiltelefon zur Verfügung und übernahm fortan die hierfür entstehenden monatlichen Kosten des Mobilfunkvertrags (Grundgebühr, Verbindungsentgelte oder auch Flatrate) bis zu einer in der Vereinbarung jeweils festgelegten Höhe. Die Arbeitnehmer hatten die Kosten des Mobilfunkvertrags durch Vorlage von Rechnungskopien nachzuweisen. Nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses waren die Arbeitnehmer verpflichtet, das Mobiltelefon an die KG herauszugeben. Der Überlassungsvertrag war an das bestehende Arbeitsverhältnis gebunden und endete automatisch mit dem Ende des Arbeitsverhältnisses. Die KG behandelte die Kosten der Mobilfunkverträge, die sie ihren Arbeitnehmern erstattete, als steuerfreien Arbeitslohn gemäß § 3 Nr. 45 EStG.

Das FA ging von steuerpflichtigem Arbeitslohn aus, weil die rechtliche Gestaltung unangemessen sei.

Die (geldwerten) Vorteile, die die KG ihren Arbeitnehmern durch Übernahme der Grundgebühren und Verbindungsentgelte auch für private Gespräche zugewandt hat, sind steuerfrei. Die KG war zivilrechtliche Eigentümerin der Geräte. Sie hat die Mobiltelefone von ihren Arbeitnehmern rechtswirksam erworben und das Eigentum an den Geräten erlangt. Die KG trug nach dem „Handy-Überlassungsvertrag“ das Risiko insbesondere der Beschädigung und des Untergangs der Mobiltelefone. Die Arbeitnehmer hatten demgegenüber keine Möglichkeit, über die Geräte zu verfügen. Ihnen war nach den mit der KG abgeschlossenen Verträgen lediglich der Gebrauch der Geräte während des laufenden Arbeitsvertrags gestattet.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Schnupper-Abo kann hier bestellt werden.

Die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung, die von der KG und ihren Arbeitnehmern erstrebt wurde, setzte gerade voraus, dass es sich bei den Mobiltelefonen um betriebliche Telekommunikationsgeräte handelte. Das FG hat keine Umstände festgestellt, die darauf hindeuten könnten, dass die von der KG mit ihren Arbeitnehmern abgeschlossenen Kaufverträge nach dem übereinstimmenden Willen der Vertragschließenden keine Gültigkeit haben sollten. Vielmehr standen sie sich bei Abschluss der Kaufverträge als wirtschaftlich selbstständige Marktteilnehmer gegenüber, bei denen regelmäßig davon ausgegangen werden kann, dass sie ihre jeweiligen (wirtschaftlichen) Interessen beim Abschluss gegenseitiger Verträge wahren. Somit sind die abgeschlossenen Kaufverträge über die Mobiltelefone auch unter dem Gesichtspunkt des Fremdvergleichs steuerlich anzuerkennen. Die Verkäufe der Mobiltelefone zu Kaufpreisen zwischen 1 Euro und 6 Euro stellen somit auch keinen Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten dar.

Quelle: BFH, Urteil vom 23.11.2022, Az. VI R 50/20


Nr. 7/23: Wie GmbH-Geschäftsführer bei unternehmerischen Entscheidungen ihre Haftung begrenzen können – Die Bedeutung der Business Judgement Rule

Nach § 43 Abs. 1 GmbH-Gesetz hat ein GmbH-Geschäftsführer in den Angelegenheiten der Gesellschaft die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmanns anzuwenden. Verstößt er gegen diese Pflicht, haftet er der Gesellschaft persönlich für den entstandenen Schaden.

Eine besondere Rolle bei der Pflicht zur ordnungsgemäßen Unternehmensleitung spielt die sogenannte Business Judgement Rule für unternehmerische Entscheidungen. Bei diesen gibt es nämlich üblicherweise nicht „die eine“ richtige Lösung, sondern mehrere Optionen. Zwischen diesen muss der Geschäftsführer wählen. Dafür muss er meistens eine unternehmerische Prognose anstellen, von der er noch nicht wissen kann, ob sich diese später bewahrheiten wird oder nicht. In seine Entscheidung muss er eine Vielzahl an (teils ungewissen) Faktoren einbeziehen (z.B. Markt- und Preisentwicklung, Produktrisiko, Personalentwicklung). Es kommt erschwerend hinzu, dass häufig eine zeitnahe Entscheidung notwendig ist.

Die Rechtsprechung und rechtswissenschaftliche Literatur haben erkannt, dass es bei solchen Entscheidungen nicht richtig sein kann, den Geschäftsführer daran zu messen, ob sich seine Prognose nachträglich als richtig herausstellt. Das Unternehmerrisiko darf nicht von der Gesellschaft auf ihre Geschäftsführer abgewälzt werden. Müssten Geschäftsführer befürchten, für jede (erst im Nachhinein) als falsch erkannte unternehmerische Entscheidung zu haften, würde sicherlich die Bereitschaft zur Übernahme eines Geschäftsführeramts spürbar sinken. Aus diesem Grund findet bei unternehmerischen Entscheidungen als eine Art Haftungsprivilegierung die sogenannte Business Judgement Rule Anwendung. Sie ist allerdings trotz ihrer enormen praktischen Bedeutung im GmbH-Recht bis heute nicht gesetzlich geregelt. Im Aktienrecht ist das anders. Dort heißt es im § 93 Abs. 1 Satz 2 Aktiengesetz:

„Eine Pflichtverletzung liegt nicht vor, wenn das Vorstandsmitglied bei einer unternehmerischen Entscheidung vernünftigerweise annehmen durfte, auf der Grundlage angemessener Informationen zum Wohle der Gesellschaft zu handeln.“

Dass die Business Judgement Rule auch im GmbH-Recht gilt, ist jedoch unbestritten.

Eine Zusammenstellung der 100 größten Haftungsrisiken für GmbH-Geschäftsführer findet sich in dem Buch von Hagen Prühs/Vanessa Prühs „GmbH-Geschäftsführer: ABC der Haftungsrisiken“, 4 Auflage, 208 Seiten. Näheres dazu hier.

Im Rahmen der Business Judgement Rule wird dem Geschäftsführer ein weites unternehmerisches Ermessen eingeräumt.

Dieser Ermessensspielraum greift allerdings nur ein, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind; sind sie nicht erfüllt, unterliegt das Handeln des Geschäftsführers der vollen gerichtlichen Nachprüfung:

  1. Es muss sich um eine unternehmerische Entscheidung handeln. Das schließt alle Entscheidungen aus, die im Gesetz oder der Satzung oder durch Weisungsbeschlüsse gegenüber der Geschäftsführung schon bindend vorgegeben sind. Positiv gesprochen sind (wirtschaftliche) Entscheidungen betroffen, bei denen es mehrere Handlungsalternativen gibt. Typischerweise geht es um Investitionen, den Erwerb von Betriebsmitteln oder ganzen Unternehmen oder die Entscheidung über die (gerichtliche) Verfolgung oder Abwehr von Ansprüchen.
  2. Der Geschäftsführer muss annehmen dürfen, zum Wohle der Gesellschaft zu handeln. Er muss zum Zeitpunkt seiner Entscheidung davon ausgehen können, dass seine Entscheidung der Gesellschaft im weitesten Sinne förderlich sein wird (z.B. durch eine zu erwartende Gewinnmaximierung oder die Stärkung der Wettbewerbsfähigkeit).
  3. Der Geschäftsführer muss frei von Sonderinteressen und sachfremden Einflüssen agieren. Er darf insbesondere mit seiner Entscheidung keine Eigeninteressen verfolgen; Interessenkonflikte führen im Regelfall zur Pflichtwidrigkeit der getroffenen Entscheidung. Besonders kritisch sollte ein Geschäftsführer daher Geschäfte prüfen, an denen er selbst, eine ihm nahestehende Person (z.B. Ehegatte) oder mit ihm verbundene Unternehmen beteiligt sind. Kann er einen Interessenkonflikt nicht ausschließen, sollte er das Geschäft unterlassen. Jedenfalls sollte er einen solchen Interessenkonflikt seinen Mitgeschäftsführern und/oder der Gesellschafterversammlung zur Kenntnis bringen und zur eigenen Enthaftung auf einen Gesellschafterbeschluss über die (Nicht-)Durchführung der Maßnahme hinwirken.
  4. Der Geschäftsführer muss auf Basis einer angemessenen Informationsgrundlage handeln. Er muss dazu für die konkrete Entscheidung relevante Informationsquellen nutzen und auf dieser Basis die Vor- und Nachteile der einzelnen Handlungsoptionen sorgfältig abschätzen. Der Umfang hängt vom Einzelfall ab, sodass die Informationsbeschaffung und -auswertung umso umfassender sein muss, je risikoreicher oder bedeutender die Maßnahme für die Gesellschaft ist.

Die Einhaltung der Voraussetzungen für die Anwendung der Business Judgement Rule sollte der Geschäftsführer unbedingt dokumentieren (z.B. in einem internen Vermerk). Er sollte insbesondere festhalten, auf Basis welcher Informationen er seine Entscheidung getroffen hat.


Nr. 6/23: Steuersparen bei Nutzung des Dienstwagens für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb

Im GmbH-Tip Nr. 5 aus diesem Jahr habe ich Ihnen erläutert, wie GmbH-Geschäftsführer ihren Dienstwagen für eine steuerfreie Sammelbeförderung zwischen Wohnung und Betrieb einsetzen können. Wer diese Möglichkeit nicht nutzen kann, sollte prüfen, ob er nicht den geldwerten Vorteil aus der Überlassung des Dienstwagens auch für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb durch eine Einzelfahrtbewertung reduzieren kann. Auch auf diese Weise kann man Lohn- und Umsatzsteuer sparen.

In einem umfangreichen Schreiben vom 3.3.2022 hat sich das Bundesfinanzministerium u.a. zu der Frage geäußert, wann für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb mit einem Dienstwagen des Arbeitgebers die 0,03 Prozent-Regelung und wann die 0,002 Prozent-Regelung, die sogenannte Einzelfahrtbewertung, anzuwenden ist.

Für jeden Kilometer der Entfernung zwischen der Wohnung und dem Betrieb mit dem Dienstwagen ist ein geldwerter Vorteil in Höhe von 0,03 Prozent des Listenpreises pro Kalendermonat anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 3 EStG). Dies gilt auch dann, wenn die sonstige Privatnutzung des Pkw u.a. an Wochenenden und im Urlaub vertraglich ausgeschlossen ist, z.B. weil der Geschäftsführer im Privatvermögen über ein vergleichbares Fahrzeug verfügt und der Dienstwagen deshalb ausschließlich für betriebliche Fahrten sowie für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb überlassen wurde.

Der pauschale Nutzungswert ist nicht zu erhöhen, wenn der Geschäftsführer den Dienstwagen an einem Arbeitstag mehrmals zwischen Wohnung und Betrieb nutzt.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Schnupper-Abo kann hier bestellt werden.

Beispiel:

Geschäftsführer Müller fährt regelmäßig zum Mittagessen nach Hause. Für diese Fahrten fällt kein zusätzlicher geldwerter Vorteil an.

Die 0,03 Prozent-Regelung findet auch Anwendung für volle Kalendermonate, in denen das Fahrzeug tatsächlich nicht für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte genutzt wurde. Der pauschale Nutzungswert ist auch dann anzusetzen, wenn aufgrund arbeitsvertraglicher Vereinbarung oder anderer Umstände Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte nicht arbeitstäglich anfallen (z.B. aufgrund Teilzeitvereinbarung, Homeoffice, Dienstreisen, Kurzarbeit, Auslandsaufenthalt). Ein durch Urlaub oder Krankheit bedingter Nutzungsausfall ist im pauschalen Nutzungswert ebenfalls berücksichtigt.

Wer sich mit der Versteuerung nach der 0,03 Prozent-Regelung auch bei zeitweiser Unmöglichkeit der Nutzung des Dienstwagens nicht abfinden möchte, den verweist das BMF-Schreiben vom 3.3.2022 auf die Möglichkeit der Einzelfahrtbewertung. Nach dieser Methode können die tatsächlichen Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb mit 0,002 Prozent des Listenpreises je Entfernungskilometer für höchstens 180 Tage im Kalenderjahr bewertet werden. Unter folgenden Voraussetzungen ist diese Bewertungsmethode zulässig:

  1. Der Arbeitnehmer hat gegenüber dem Arbeitgeber kalendermonatlich schriftlich zu erklären, an welchen Tagen (mit Datumsangabe) er den Dienstwagen tatsächlich für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb genutzt hat. Es wird nicht beanstandet, wenn für den Lohnsteuerabzug jeweils die Erklärung des Vormonats zugrunde gelegt wird.
  2. Wurden dem Arbeitnehmer mehrere Pkw zur Nutzung überlassen, hat der Arbeitgeber eine jahresbezogene Begrenzung auf insgesamt 180 Fahrten vorzunehmen. Bei mehr Fahrten pro Jahr bleiben diese steuerlich unberücksichtigt.
  3. Pro Kalenderjahr kann das Wahlrecht zwischen 0,03 Prozent und 0,002 Prozent nur einheitlich ausgeübt werden. Ein Wechsel innerhalb des Jahres ist nicht möglich.

Beispiel:

Geschäftsführer M fährt einen Dienstwagen mit einem Listenpreis von 80.000 Euro, den er auch für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb (Entfernung 40km) nutzen darf. Im März 2023 fuhr M an zehn Tagen zum Betrieb, an den restlichen Tagen war er im Homeoffice tätig und auf Dienstreisen.

Nach der 0,03 Prozent-Regelung beläuft sich der geldwerte Vorteil aus der Überlassung des Dienstwagens für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb im Monat März auf (0,03 Prozent von 80.000 Euro x 40km =) 960 Euro.

Nach der Einzelbewertung beträgt der geldwerte Vorteil (0,002 Prozent von 80.000 Euro x 40km x 10 Tage =) 640 Euro im Monat März.

Zu beachten ist, dass auf den geldwerten Vorteil auch noch Sozialabgaben entfallen, falls M als Fremd- oder Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführer sozialversicherungspflichtig ist, sowie Umsatzsteuer. Von daher kann der Wechsel von der 0,03 Prozent-Regelung zur Einzelbewertung mit einer nicht unbeträchtlichen Ersparnis verbunden sein, wenn der Arbeitnehmer tatsächlich nur wenige Fahrten zum Betrieb zurückgelegt hat.

Quellen:

  • BMF-Schreiben vom 3.3.2022, Az. IV C 5 – S 2334/21/10004: 001, www.bundesfinanzminiserium.de
  • GmbH-Stpr 2022, S. 217 ff.

Nr. 5/23: Der Einsatz des Dienstwagens eines GmbH-Geschäftsführers für eine steuerfreie Sammelbeförderung

‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌‌Nutzen GmbH-Geschäftsführer ihren Firmenwagen auch für private Zwecke, müssen sie in der Regel dafür einen geldwerten Vorteil in Höhe von 1% des Bruttolistenpreises des Fahrzeugs pro Monat versteuern.

Beispiel:

Der Bruttolistenpreis des Pkw im Zeitpunkt der Erstzulassung betrug 60.000 €. Der Geschäftsführer muss einen geldwerten Vorteil von (1% von 60.000 € =) 600 € monatlich versteuern.

Setzt der Geschäftsführer den Firmenwagen auch für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb (genau: erster Tätigkeitsstätte) ein, muss er neben der 1%-Regelung einen weiteren geldwerten Vorteil in Höhe von 0,03% des Bruttolistenpreises pro Entfernungskilometer und Monat versteuern.

Beispiel:

Der Bruttolistenpreis beträgt 60.000 €. Der Geschäftsführer wohnt 30 Kilometer vom Betrieb entfernt. Der geldwerte Vorteil für die Nutzung des Pkw beträgt (60.000 € x 0,03% x 30km =) 540 € monatlich.

Ist der Geschäftsführer sozialversicherungspflichtig, entfallen auf den geldwerten Vorteil aus der privaten Nutzung und der Nutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb auch noch Sozialabgaben.

Aber der geldwerte Vorteil für die Fahrten zum Betrieb kann vermieden werden, wenn der Geschäftsführer an einer steuerfreien Sammelbeförderung teilnimmt.

Eine Übersicht der wichtigsten Rechte und Pflichten eines GmbH-Geschäftsführers finden Interessenten in dem Buch von Hagen Prühs „GmbH-Geschäftsführer: Rechte und Pflichten“, 5. Auflage, 220 Seiten. Näheres dazu hier.

In § 3 Nr. 32 Einkommensteuergesetz heißt es: Steuerfrei ist die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist.

Nach dieser Vorschrift setzt eine steuerfreie Sammelbeförderung Folgendes voraus:

  • Es müssen mindestens zwei Arbeitnehmer an der Beförderung teilnehmen.
  • Es muss sich um Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte handeln.
  • Das Beförderungsmittel muss vom Arbeitgeber gestellt worden sein. Es muss nicht im Eigentum des Arbeitgebers stehen; es kann auch z.B. ein Leasing-Fahrzeug sein.
  • Die Sammelbeförderung muss auf einer besonderen Rechtsgrundlage (z.B. Betriebsvereinbarung oder vertraglichen Grundlage) beruhen.
  • Die Sammelbeförderung muss für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig sein. Dazu heißt es in den Lohnsteuer-Richtlinien (R 3.32):

Die Notwendigkeit einer Sammelbeförderung ist z.B. in den Fällen anzunehmen, in denen

  1. die Beförderung mit öffentlichen Verkehrsmitteln nicht oder nur mit unverhältnismäßig hohem Zeitaufwand durchgeführt werden könnte oder
  2. der Arbeitsablauf eine gleichzeitige Arbeitsaufnahme der beförderten Arbeitnehmer erfordert.

Beispiel:

Geschäftsführer Müller fährt einen von seiner GmbH gestellten Dienstwagen. Er ist verheiratet und wohnt mit seiner Frau 30km vom Betrieb entfernt. Seine Frau ist im Betrieb als seine Sekretärin angestellt. Jeden Morgen nimmt Müller seine Frau mit zur Arbeitsstätte; dazu hat er sich vertraglich gegenüber der GmbH verpflichtet. Herr Müller wickelt seine gesamte Korrespondenz (schriftlich und telefonisch) mit seiner Ehefrau ab.

Ergebnis: Im Beispiel liegen sämtliche Voraussetzungen für eine steuerfreie Sammelbeförderung vor. Ein geldwerter Vorteil ist für diese Fahrten weder für den Geschäftsführer noch für seine Ehefrau anzusetzen. Selbstverständlich können beide  Eheleute nicht die Entfernungspauschale als Werbungskosten absetzen.


Nr. 4/23: Geschäftsführervergütung: Welche Vergütung ist im Jahr 2023 angemessen?

Auch im Jahr 2022 hat die BBE media wieder ihre bundesweite Umfrage zur Höhe und Zusammensetzung von GmbH-Geschäftsführer-Gehältern durchgeführt. Befragt wurden rund 2500 Geschäftsführer aus den Bereichen Industrie, Handwerk, Dienstleistung sowie Einzel- und Großhandel.

Der spezielle Nutzen der BBE-Gehälter-Dokumentation, auf deren Zahlen und Daten auch die Finanzverwaltung und die Finanzgerichte regelmäßig zurückgreifen, liegt in den zahlreichen Detaildaten, die sie enthält. So sind wichtige Orientierungswerte für 68 Branchen aufbereitet. Spezifiziert werden die Geschäftsführer-Gehälter unter anderem nach dem GmbH-Umsatz, der Anzahl der Beschäftigten und dem Geschäftsführer-Status (Allein-, Mitgeschäftsführer). Darüber hinaus bietet die Studie interessantes Anschauungsmaterial über Trends in den Bereichen Erfolgsbeteiligungen, betriebliche Altersversorgung und Dienstwagen.

Die BBE-Gehaltsstudie „GmbH-Geschäftsführer-Vergütungen” kann über den Online-Shop des VSRW-Verlags auf www.vsrw.de bezogen werden.

Wann die Vergütung für Gesellschafter-Geschäftsführer im Bereich des noch Angemessenen liegt und damit in voller Höhe als Betriebsausgabe abgesetzt werden kann, kann auch mithilfe betriebsinterner Daten ermittelt werden. Orientierungswert ist dann das Gehalt des nach dem Geschäftsführer zweitbestbezahlten Angestellten der GmbH, z.B. des Prokuristen. Rechtsprechung und Finanzverwaltung halten das bis zu 2,5-Fache seines Lohns als Geschäftsführergehalt für noch angemessen.

Beispiel:

Der Prokurist einer GmbH verdient 50.000 Euro im Jahr. Dann kann das Gehalt des (Gesellschafter-)Geschäftsführers das 2,5-Fache dieses Gehalts betragen, also bei maximal 125.000 Euro liegen.

Gerechtfertigt wird dieses Mehrgehalt des Geschäftsführers mit seiner umfassenden Zuständigkeit für alle Fragen der Gesellschaft und mit seiner uneingeschränkten persönlichen Verantwortung für alles, was im Unternehmen schiefläuft.

Im Wesentlichen wird dieser 2,5-Faktor auch durch die BBE-Gehälterstudie für das Jahr 2022 bestätigt.


Nr. 3/23: Gehaltsverzicht des Gesellschafter-Geschäftsführers mit Besserungsklausel: Was aus steuerlicher Sicht zu beachten ist

Gehaltsverzichte von Gesellschafter-Geschäftsführern können erheblich zur Gesundung einer wirtschaftlich angeschlagenen GmbH beitragen und bieten sich in der Praxis vor allem bei inhabergeführten mittelständischen Familienunternehmen an. Hier stehen zwei Gestaltungsinstrumente zur Verfügung:

  • Zum einen der nachträgliche Verzicht auf einen bereits im laufenden Jahr erdienten Gehaltsbestandteil, z.B. auf eine Tantieme oder das 13. Monatsgehalt.
  • Zum anderen der Voraus-Verzicht, also der Verzicht auf die Auszahlung eines Teils des Gehalts in der Zukunft.

Beide Formen des Verzichts können mit einer sogenannten Besserungsklausel kombiniert, also als lediglich „vorläufiger“ Vergütungsverzicht vereinbart werden.

Nachträglicher Vergütungsverzicht

Beispiel 1:

A ist mehrheitlich an der X-GmbH beteiligt und deren Geschäftsführer. Die restlichen Anteile hält seine Ehefrau, die als Prokuristin bei der X-GmbH angestellt ist.

Die Gesellschaft gerät Anfang 2023 in eine wirtschaftliche Krise. Aus diesem Grund verzichtet A jeweils kurz vor Monatsende auf die Auszahlung seines monatlichen Nettogehalts in Höhe von 5.000 Euro für die Monate März bis Juni 2023.

Die betreffenden Vergütungen möchte A nachgezahlt haben, wenn es der Gesellschaft wieder besser geht.

Die drei Monatsgehälter hat A im Zeitpunkt des Verzichts bereits erdient. Die Vergütungen sind von der GmbH als Betriebsausgaben zu verbuchen, und die Lohnsteuer darauf ist abzuführen.

Die stillschweigende Nichtauszahlung der fälligen Vergütungen ohne vertragliche Regelung im Fälligkeitszeitpunkt könnte zur Folge haben, dass der Betriebsprüfer in der nächsten Außenprüfung diese Vergütungsbestandteile in voller Höhe als vGA behandelt und damit den Betriebsausgabenabzug streicht, weil die Nichtauszahlung gegen das für beherrschende Gesellschafter geltende Durchführungsgebot verstößt.

Es sollte deshalb zeitnah unter Hinweis auf die wirtschaftliche Situation der Gesellschaft ein Vergütungsverzicht gegen Besserungsklausel in schriftlicher Form aufgesetzt werden. Der „Besserungsfall“, also der Eintritt der Bedingung, unter der die Forderung wieder auflebt, muss eindeutig und für Dritte nachvollziehbar umschrieben werden. Unter diesen Voraussetzungen ist nach der Rechtsprechung ein nachträglicher Vergütungsverzicht aus steuerlicher Sicht anzuerkennen.

Beispiel 2: Gehaltsverzicht im Voraus

Gleicher Sachverhalt wie im Beispiel 1 nur mit der Maßgabe, dass A bereits Ende 2022 in einem schriftlichen Vermerk erklärt, er werde mit Rücksicht auf die wirtschaftliche Situation der Gesellschaft für die Monate März bis Juni 2023 auf 60 Prozent des ihm zustehenden Festgehalts verzichten. Weiterhin wird vereinbart, dass diese Vergütungsbestandteile später nachgezahlt werden, sobald sich die wirtschaftlichen Verhältnisse der GmbH stabilisiert haben.

Der Bundesfinanzhof hat auch diese Variante, also den Gehaltsverzicht im Voraus, dem Grunde nach steuerlich anerkannt. Auch hier muss der Besserungsfall hinreichend konkret umschrieben werden. Die Nachzahlungen dürfen insbesondere nicht in das Belieben der GmbH gestellt werden. Es muss im Voraus eine ernsthafte Abrede getroffen werden, die dann auch absprachegemäß durchgeführt wird.

Abweichend vom nachträglichen Verzicht fällt beim Voraus-Verzicht kein Aufwand bei der GmbH an. Mangels Zufluss entfällt auch eine Lohnsteuerbelastung beim Geschäftsführer. Allerdings wird sich bei ihm eine höhere Steuerbelastung ergeben, wenn die Nachzahlungen nach Eintritt des Besserungsfalls mit den regulären Jahresbezügen zusammenfallen.


Nr. 2/23: Die stille Beteiligung minderjähriger Kinder an der GmbH der Eltern

Gesellschafter-Geschäftsführer einer Familien-GmbH könnten daran interessiert sein, eines ihrer minderjährigen Kinder – auch eines Babys – an ihrer GmbH als stillen Gesellschafter zu beteiligen. In der Regel würde eine solche Beteiligung als typisch stille Gesellschaft gegründet werden.

Folgende Motive könnten Anlass für eine solche stille Beteiligung sein:

  1. Das Kind soll eines Tages für die GmbH beruflich tätig werden, eventuell sogar in verantwortungsvoller Position. Mithilfe der stillen Beteiligung könnte das Kind an das Unternehmen der Eltern herangeführt werden.
  2. Der Gewinn der GmbH soll auf weitere Familienangehörige verteilt werden, insbesondere solche, die bislang keine oder nur wenige Steuern zahlen.

Auch ein minderjähriges Kind profitiert vom steuerfreien Grundfreibetrag in Höhe von 10.637 € (ab 2023) und vom Sparerfreibetrag in Höhe von 1.000 €. Die Einkünfte eines typisch stillen Gesellschafters stellen Einkünfte aus Kapitalvermögen dar, auf die der Sparerfreibetrag anzuwenden ist.

Das Kindergeld und der Kinderfreibetrag der Eltern werden durch eigene Einkünfte des Kindes bis zum Abschluss seiner Erstausbildung nicht beeinträchtigt. Mit anderen Worten: Die Kindervergünstigungen gelten unabhängig von der Höhe der Einkünfte des Kindes. Lediglich andere staatliche Transferleistungen, z.B. BAföG, könnten wegfallen.

Wir wollen unterstellen, dass sich das Kind mit 50.000 € Einlage still an der GmbH der Eltern beteiligen soll. Wie kommt das Kind an diese Mittel? Entweder wird ihm der Geldbetrag von den Eltern geschenkt oder die Eltern treten eine Darlehensforderung, die sie gegen die GmbH haben, an das Kind ab. Im Anschluss daran wird diese Darlehensforderung des Kindes in eine stille Einlage umgewandelt.

Wie wird eine stille Beteiligung mit einem Minderjährigen vereinbart?

Normalerweise handeln die Eltern als gesetzliche Vertreter für das minderjährige Kind. Eine Vertretung durch die Eltern ist allerdings ausgeschlossen, wenn Interessengegensätze zwischen Eltern und Kind drohen. Dies ist der Fall, wenn die Eltern an der GmbH beteiligt sind. Auch die Beteiligung eines Elternteils am Stammkapital oder die Übernahme der Geschäftsführung verhindern ein Vertretungsrecht für das Kind. Ist ein Elternteil wegen eines Interessengegensatzes verhindert, darf auch der andere Elternteil den Minderjährigen nicht vertreten. Ist das Vertretungsrecht der Eltern ausgeschlossen, ist die Bestellung eines Ergänzungspflegers erforderlich. Dieser wird vom zuständigen Familiengericht auf Antrag bestellt und handelt sodann im Namen des Minderjährigen beim Abschluss der stillen Gesellschaft mit dem GmbH-Geschäftsführer. Die Eltern haben ein Vorschlagsrecht gegenüber dem Familiengericht bezüglich des Ergänzungspflegers. Sie werden in der Regel den Steuerberater der Gesellschaft oder einen Rechtsanwalt beauftragen. Nicht bestellt werden darf ein Angehöriger der Eltern.

Nach dem ab dem 1.1.2023 geltenden neuen Vormundschafts- und Betreuungsrechts ist für einen Gesellschaftsvertrag, der zum Betrieb eines Erwerbsgeschäfts eingegangen wird, zusätzlich eine Genehmigung des Betreuungsgerichts, also des zuständigen Amtsgerichts, erforderlich.

Werden diese Formalien nicht eingehalten, droht die Nichtanerkennung der stillen Gesellschaft durch das Finanzamt. In diesem Falle würden die Gewinnausschüttungen an den stillen Gesellschafter als verdeckte Gewinnausschüttungen der GmbH behandelt; sie müssten zusätzlich von den Eltern als Einkünfte aus Kapitalvermögen versteuert werden.

Folgende Gewinnbeteiligungen des Stillen werden von der Finanzverwaltung anerkannt:

  1. Stammt die Einlage aus eigenen Mitteln des Kindes – also nicht aus einer Schenkung der Eltern –, ist eine Rendite von 25% der Einlage angemessen, wenn der Stille nur am Gewinn und nicht am Verlust beteiligt ist. Ist er auch am Verlust beteiligt, kann der Gewinnanteil 35% der Einlage betragen.
  2. Wurde die Einlage dem Stillen von den Eltern geschenkt, kann die Rendite 15% der Einlage betragen, wenn der Stille auch am Verlust beteiligt ist. Ist die Verlustbeteiligung ausgeschlossen, kann die Beteiligung bis zu 12% der Einlage betragen.

Quellen: H 15.9(5) Einkommensteuer-Richtlinien


Nr. 1/23: Die steuerfreie Inflationsausgleichsprämie bis zu 3.000 € – wie auch (Gesellschafter-)Geschäftsführer davon profitieren können

Die Rechtsgrundlage für die Zahlung dieser Prämie findet sich in dem neuen § 3 Nr. 11c EStG. Dort heißt es, dass Arbeitgeber an ihre Arbeitnehmer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Lohn eine Inflationsausgleichsprämie bis maximal 3.000 € steuerfrei zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise zahlen können. Begünstigt sind nur Zahlungen – auch Teilzahlungen – in der Zeit vom 26.10.2022 bis zum 31.12.2024. Konsequenz der Steuerfreiheit ist es, dass die Zahlung auch sozialabgabenfrei ist.

In einer FAQ-Liste hat das Bundesfinanzministerium mit Schreiben vom 7.12.2022 ausführlich zu den Voraussetzungen für die Zahlung der Prämie Stellung genommen. Unter anderem wird nochmals darauf hingewiesen, dass alle Arbeitnehmer in Voll- und Teilzeit von der Zahlung profitieren können. Auch Minijobber fallen in den Kreis der Begünstigten; aufgrund der Sozialabgabenfreiheit der Zahlung laufen Minijobber nicht Gefahr, dass ihr Lohn sozialversicherungspflichtig wird. Als weitere Personenkreise, die begünstigt sind, werden in der FAQ-Liste Vorstände, Gesellschafter-Geschäftsführer und Betriebsrentner genannt.

Bei der Prüfung, ob auch GmbH-Geschäftsführer von der Prämie profitieren können, kann dies zunächst ohne jede Einschränkung für Fremdgeschäftsführer (also ohne Beteiligung an der GmbH) bejaht werden. Denn sie beziehen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit und fallen zudem unter die Sozialversicherungspflicht.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater gibt es regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Schnupper-Abo kann hier bestellt werden.

Bei Gesellschafter-Geschäftsführern besteht die Gefahr, dass das Finanzamt die Zahlung der Prämie als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) behandelt. Doch dies lässt sich vermeiden. Zu diesem Zweck stehen zwei Wege offen:

  1. Im Dienstvertrag des Gesellschafter-Geschäftsführers findet sich eine Klausel, wonach er von allen steuerfreien Leistungen, die das Gesetz für Arbeitnehmer vorsieht, ebenfalls profitieren kann.
  2. Fehlt die vorstehende Klausel, reicht es für die Zahlung der steuerfreien Prämie aus, wenn die Gesellschafterversammlung den Beschluss trifft, dass die Prämie an den Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlt werden kann. Bei diesem Beschluss kann der Begünstigte ebenfalls mitstimmen.

Liegt eine der vorstehenden Voraussetzungen vor, kann sich auch der Gesellschafter-Geschäftsführer einer Einmann-GmbH die steuerfreie Prämie genehmigen. Bekleidet ein Geschäftsführer das Geschäftsführeramt in mehreren GmbHs (z.B. in einem Unternehmensverbund), kann jede Gesellschaft dem Geschäftsführer die steuerfreie Prämie bezahlen.

Quellen:

  • § 3 Nr. 11c EStG;
  • FAQ-Liste des BMF vom 7.12.2022 auf www.Bundesfinanzministerium.de.
  • Eine ausführliche Darstellung der Problematik findet sich auch in der Zeitschrift GmbH-Stpr Heft 12/2022 S. 357 f.

Nr. 15/22: Mindestlohn: Was gilt für Praktikanten und Werkstudenten? Welche Arbeitgeberleistungen gehören zum Mindestlohn?

Die Anhebung des Mindestlohns auf 12 Euro pro Stunde ab 1.10.2022 gilt grundsätzlich auch für Praktikanten. Allerdings kann ein Praktikantenverhältnis unterschiedlich ausgestaltet sein, und deshalb hat der Gesetzgeber in § 22 Abs. 1 Mindestlohngesetz (MiLoG) bestimmte Praktikanten von der Anwendung des Mindestlohngesetzes ausgenommen. Die GmbH muss den gesetzlichen Mindestlohn für Praktikanten nicht zahlen, die

  • ein Praktikum verpflichtend (sogenanntes Pflichtpraktikum) aufgrund einer schulrechtlichen Bestimmung, einer Ausbildungsordnung, einer hochschulrechtlichen Bestimmung oder im Rahmen einer Ausbildung an einer gesetzlich geregelten Berufsakademie leisten,
  • ein Praktikum von bis zu drei Monaten zur Orientierung für eine Berufsausbildung oder für die Aufnahme eines Studiums leisten,
  • ein Praktikum von bis zu drei Monaten begleitend zu einer Berufs- oder Hochschulausbildung leisten, wenn nicht zuvor ein solches Praktikumsverhältnis mit demselben Ausbildenden bestanden hat, oder
  • an einer Einstiegsqualifizierung nach § 54a SGB III oder an einer Berufsausbildungsvorbereitung nach §§ 68 bis 70 des BBiG teilnehmen.

Trotz dieser Regelung bereiten Beschäftigungsverhältnisse mit Praktikanten häufig Probleme bezüglich der Frage, ob ein Anspruch auf den gesetzlichen Mindestlohn besteht. So musste kürzlich das Bundesarbeitsgericht (BAG) klären, ob für ein (Vor-)Pflichtpraktikum der Mindestlohn zu zahlen ist. Nach dem Urteil des BAG vom 19.1.2022 haben Praktikanten keinen Anspruch auf den gesetzlichen Mindestlohn, wenn sie ein Pflichtpraktikum absolvieren, das nach einer hochschulrechtlichen Bestimmung Zulassungsvoraussetzung für die Aufnahme eines Studiums ist.

Im Streitfall war nach der Studienordnung einer Universität vorgeschrieben, dass ein Medizinstudium erst aufgenommen werden konnte, wenn vorher ein sechsmonatiger Krankenpflegedienst absolviert wurde. Das BAG entschied, dass kein Anspruch auf den gesetzlichen Mindestlohn für die Zeit des (Vor-)Praktikums besteht, denn Pflichtpraktika im Sinne von § 22 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 MiLoG sind von der Pflicht zur Zahlung einer Vergütung in Höhe des gesetzlichen Mindestlohns ausgenommen. Daran würde auch nichts ändern, dass die Studienordnung von einer privaten Universität erlassen worden sei. Der Ausschluss von Ansprüchen auf den gesetzlichen Mindestlohn nach § 22 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 MiLoG erfasst nicht nur obligatorische Praktika während des Studiums, sondern auch solche, die in Studienordnungen als Voraussetzung zur Aufnahme eines bestimmten Studiums verpflichtend vorgeschrieben sind.

Die in vielen GmbHs beschäftigten „klassischen“ Werkstudenten, die auch sozialversicherungsrechtlich nach dem sogenannten Werkstudentenprivileg behandelt und von der GmbH entsprechend abgerechnet werden, gelten als Arbeitnehmer und fallen damit unter das Mindestlohngesetz.

Allgemein verständliche Informationen über die Rechtsform der GmbH (& Co. KG) bieten die Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis und das Wirtschaftsmagazin gmbhchef.

Welche Arbeitgeberleistungen gehen in den Mindestlohn ein?

Das Mindestlohngesetz regelt den Entgeltbegriff nur allgemein, weshalb zunächst alle von der GmbH erbrachten Geldleistungen geeignet sind, den Mindestlohnanspruch des Arbeitnehmers zu erfüllen. Im Rahmen des Gesetzgebungsverfahrens zur Einführung des gesetzlichen Mindestlohns hatte der Bundesrat empfohlen, gesetzlich zu klären, welche Vergütungsbestandteile auf den Mindestlohn angerechnet werden können. Diese Anregung wurde nicht aufgegriffen mit der Folge, dass häufig Arbeitsgerichte eine Klärung herbeiführen müssen, welche Vergütungsbestandteile auf den Mindestlohn anrechnungsfähig sind.

Es gilt der Grundsatz, dass auf den Mindestlohn alle Arbeitsentgelte (Geldleistungen) anzurechnen sind, die die sogenannte Normaltätigkeit des Arbeitnehmers entlohnen. Darüber hinausgehende Arbeitsentgelte sind regelmäßig nicht auf den Mindestlohn anzurechnen. So sind z.B. vermögenswirksame Leistungen und Beiträge zur betrieblichen Altersversorgung nicht auf den Mindestlohn anrechenbar. Ebenso sind Trinkgelder (z.B. im Gaststättengewerbe etc.) nicht mindestlohnwirksam. Zulagen und Zuschläge, die von der GmbH als Gegenleistung für konkrete Arbeit erbracht werden, sind auf den Mindestlohn anrechnungsfähig. Solange einzelne Vergütungsbestandteile einen unmittelbaren Bezug zur Arbeitsleistung und damit Entgeltcharakter haben, sind diese berücksichtigungsfähig.

Beispiele für mindestlohnwirksame Vergütungsbestandteile sind:

  • Schicht- und Wechselzulagen,
  • Zuschläge zu besonderen Zeiten (z.B. Überstunden, Sonn- und Feiertagsarbeit),
  • Leistungszulagen und Treueprämien,
  • sonstige Zulagen und Zuschläge, die als Gegenleistung
    für die konkret geleistete Arbeit gezahlt werden.

Unwiderrufliche Einmalzahlungen (z.B. Weihnachtsgeld) oder sonstige einmalige Gratifikationen sind (nur) im Fälligkeitsmonat, in dem diese unwiderruflich gezahlt werden, auf den Mindestlohn anzurechnen. Dies bedeutet, dass z.B. ein unwiderrufliches Weihnachtsgeld, das im Dezember ausgezahlt wird, nur auf den Mindestlohn für Dezember anzurechnen ist und einen ggf. zu niedrigen Arbeitslohn in den Vormonaten nicht ausgleichen kann. Sofern ein Weihnachtsgeld aber monatlich zu einem Zwölftel ausgezahlt wird, ist es auf den Mindestlohn im jeweiligen Kalendermonat anrechenbar.


Nr. 14/22: Geschenke einer GmbH aus steuerlicher Sicht

Das bevorstehende Weihnachtsfest ist für manche GmbH Anlass, über Geschenke an Geschäftspartner nachzudenken. Dabei sind eine Reihe von Fragen zu bedenken, von deren Beantwortung die steuerliche Behandlung der beabsichtigten Zuwendungen abhängt.

Geschenke sind unentgeltliche Zuwendungen an den Empfänger; dies ist z.B. der Fall, wenn mit ihnen Geschäftsverbindungen angebahnt, gesichert oder verbessert werden sollen. Steht eine Zuwendung mit einer konkreten Gegenleistung in Verbindung, handelt es sich nicht um ein Geschenk. Aufwendungen für Provisionen, Werbeaufwendungen und Zugaben können deshalb uneingeschränkt als Betriebsausgaben abgezogen werden. Das gilt auch für Dankbarkeitshonorare, die für das Erreichen eines konkreten Ergebnisses gezahlt werden.

Beispiel: Eine GmbH wendet einem Ihrer freien Mitarbeiter eine Reise zu, weil er das angestrebte Umsatzziel übertroffen hat. Es handelt sich nicht um ein Geschenk, sondern um ein zusätzliches Entgelt. Der freie Mitarbeiter muss den Wert der Reise als Betriebseinnahme versteuern. Die GmbH kann ihre Aufwendungen voll als Betriebsausgaben abziehen.

Betrieblich veranlasste Geschenke an Geschäftspartner darf eine GmbH nur dann als Betriebsausgaben abziehen, wenn ihr Wert pro Person und Jahr nicht mehr als 35 Euro beträgt (§ 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG). Es handelt sich bei diesem Betrag um eine Freigrenze. Übersteigen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten den Betrag von 35 Euro pro Empfänger und Jahr auch nur um einen Cent, entfällt der Betriebsausgabenabzug insgesamt und nicht nur der Betrag, der über 35 Euro hinausgeht.

Die Berechnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten erfolgt stets ohne Berücksichtigung der Umsatzsteuer. Verpackungs- und Versandkosten werden nicht angesetzt. Die Geschenkaufwendungen sind auf einem eigenen Konto zu verbuchen, andernfalls wird der Betriebsausgabenabzug in der nächsten Betriebsprüfung gestrichen.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Probeabonnement kann hier bestellt werden.

Bei der Ausgestaltung der Zuwendung hat eine GmbH einen Gestaltungsspielraum, um aus einem unentgeltlichen einen entgeltlichen Vorgang zu machen. Es handelt sich nämlich dann nicht mehr um ein Geschenk, wenn Geber oder Empfänger bzw. beide davon ausgehen, dass die Leistung nicht unentgeltlich sein soll. Geld, Gegenstände, Nutzungsvorteile oder Reisen, die der Unternehmer seinen Geschäftsfreunden zuwendet, muss der Empfänger in jedem Fall versteuern. Unternehmer sollten deshalb ihre Zuwendung möglichst als entgeltliche Vorgänge gestalten, damit sie ihre Aufwendungen als Betriebsausgaben abziehen können.

Beispiel: Die A-GmbH schenkt ihrem selbstständigen Handelsvertreter eine Reise für zwei Personen zu den Salzburger Festspielen mit vier Übernachtungen und Eintrittskarten zu zwei Veranstaltungen im Wert von 1.800 Euro. Im Begleitschreiben zu dem Geschenk heißt es:

  • „… verbinden wir mit der Zuwendung die Hoffnung auf weiterhin gute Geschäftsabschlüsse.“
  • „… bedanken wir uns mit der Zuwendung für die Geschäftsabschlüsse im letzten Halbjahr.“

Im Fall a) kann die Zuwendung gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG nicht als Betriebsausgabe geltend gemacht werden.

Im Fall b) ist die Zuwendung voll abzugsfähig, da es sich um eine nachträgliche Vergütung für die Geschäftsabschlüsse im letzten Halbjahr handelt, um ein sogenanntes Dankbarkeitshonorar.

Quellen:

  • §4 Abs. 5 Nr. 1 EStG
  • BMF, BStBl 2015 I, S. 468 Rz.9

Nr. 13/22: Die Führung eines Fahrtenbuchs für den Dienstwagen – Kontrollmöglichkeiten des Finanzamts

Der Dienstwagen ist ein weit verbreiteter Vergütungsbestandteil für GmbH-Geschäftsführer, weil er regelmäßig auch privat genutzt werden kann. Im Falle der Privatnutzung liegt ein geldwerter Vorteil für den Geschäftsführer vor, der sich wie folgt zusammensetzt:

  • Für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sind 0,03% des Listenpreises pro Entfernungskilometer und Monat anzusetzen.
  • Für sonstige Privatfahrten, z.B. am Wochenende und im Urlaub, ist nach der Pauschalmethode 1% des Listenpreises im Jahr der Erstzulassung pro Monat anzusetzen.

Alternativ zur 1%-Pauschalmethode kann der GmbH-Geschäftsführer die Privatnutzung anhand eines Fahrtenbuchs nachweisen. In diesem Fall sind die Gesamtkosten des Pkws aufzuteilen entsprechend dem Verhältnis der Privatfahrten zu den betrieblichen Fahrten.

Die Führung eines Fahrtenbuchs kann insbesondere in folgenden Fällen vorteilhafter als die 1%-Methode sein:

  • Bei hohen Anschaffungskosten des Pkw und einer nur geringen Privatnutzung.
  • Wenn der Pkw voll abgeschrieben ist oder der Geschäftsführer einen gebrauchten Pkw nutzt. In diesen Fällen fallen entsprechend geringere Abschreibungen auf den Pkw an, was für den Einzelnachweis der Kosten mithilfe eines Fahrtenbuchs spricht.

Was in einem Fahrtenbuch aufzuzeichnen ist, kann nachgelesen werden im GmbH-Tipp der Woche Nr. 12/22 und in Abschnitt 8.1 Abs. 9 der Lohnsteuer-Richtlinien.

Wer regelmäßig über Gestaltungsmöglichkeiten rund um die GmbH, ihre Geschäftsführer und Gesellschafter informiert werden möchte, abonniert den kostenlosen Newsletter GmbH & Steuern.

Für die Prüfung der Ordnungsmäßigkeit des Fahrtenbuchs hat das Finanzamt folgende Kontrollmöglichkeiten:

Es gibt keine gesetzliche Regelung, nach der man verpflichtet ist, das Fahrtenbuch unaufgefordert beim Finanzamt einzureichen. Man ist jedoch zur Vorlage des Fahrtenbuchs verpflichtet, wenn man vom Finanzamt ausdrücklich dazu aufgefordert wird. Das bedeutet, dass Finanzbeamte, insbesondere Betriebsprüfer, jederzeit die Möglichkeit haben, ein Fahrtenbuch zu überprüfen. Zu diesem Zweck verweist das BMF-Schreiben auf die Grundsätze zur ordnungsgemäßen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff, die zu beachten sind.

Das Fahrtenbuch übersteht diese Überprüfung nur, wenn es plausibel ist. Folgendes sollte beachtet werden:

  • Alle Tankquittungen enthalten das Datum und die Anschrift der jeweiligen Tankstelle. Diese Daten sollten mit den Angaben im Fahrtenbuch übereinstimmen.
  • In vielen Werkstattrechnungen ist neben dem Datum auch der Kilometerstand angegeben. Stimmt die Kilometerangabe nicht mit dem Fahrtenbuch überein, ist dafür eine Erklärung erforderlich. Nicht selten trägt die Werkstatt eine Fantasiezahl ein. Es sollte also darauf geachtet werden, dass der ausgewiesene Kilometerstand den tatsächlichen Verhältnissen entspricht.
  • In der Regel wird der Kilometerstand auch bei der TÜV-Abnahme festgehalten. Dieser Kilometerstand sollte mit dem Fahrtenbuch übereinstimmen.
  • Zu beachten ist auch, ob die Häufigkeit des Tankens mit der Strecke übereinstimmen kann, die laut Fahrtenbuch gefahren wurde. Es ist nicht glaubhaft, dass der GmbH-Geschäftsführer mehrfach den Tank gefüllt hat, wenn er laut Fahrtenbuch nur 50km gefahren ist. Es ist außerdem nicht plausibel, wenn laut Fahrtenbuch zwar 2.000km zurückgelegt wurden, aber der Tank nur einmal gefüllt wurde. Sind Tankquittungen verloren gegangen, dann sollte ein Eigenbeleg erstellt werden.
  • Der Umfang der Privatfahrten muss plausibel sein. Wenn der GmbH-Geschäftsführer kein zusätzliches Fahrzeug hat, sind (bei einer durchschnittlichen Gesamtfahrleistung von 20.000km) Privatfahrten im Umfang von weniger als 5% im Jahr eher unwahrscheinlich.
  • Außerdem sollten die Eintragungen im Fahrtenbuch mit dem Terminkalender übereinstimmen. Dabei sind die Wochentage, Feiertage und der Urlaub zu berücksichtigen.

Einzelne Abweichungen sind unproblematisch (FG Niedersachsen, Urteil vom 16.6.2021, Az. 9 K 276/19). Weichen die Angaben im Fahrtenbuch aber häufig von den Daten ab, die sich aus den Belegen, z.B. aus den Reparaturrechnungen, ergeben, ist das Fahrtenbuch nicht ordnungsgemäß. Das Finanzamt ist dann berechtigt, das Fahrtenbuch unberücksichtigt zu lassen und die 1%-Methode anzuwenden. Die Folgen: Höhere Lohn- bzw. Einkommensteuer, höhere Umsatzsteuer und – für sozialversicherungspflichtige Geschäftsführer – höhere Sozialabgaben.


Nr. 12/22: Der Dienstwagen des GmbH-Geschäftsführers: Anforderungen an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch

Die Führung eines Fahrtenbuchs ist vor allem dann empfehlenswert, wenn ein teurer Dienstwagen nur im geringen Umfang für Privatfahrten verwendet wird. Das Fahrtenbuch hilft hier, Lohnsteuer sowie eventuell Sozialabgaben und Umsatzsteuer zu sparen.

Ein elektronisches Fahrtenbuch wird anerkannt, wenn es die gleichen Informationen bietet wie ein manuell geführtes Fahrtenbuch. Nachträgliche Veränderungen müssen entweder ausgeschlossen sein oder zumindest dokumentiert werden (Rz. 28).

Das Fahrtenbuch muss folgende Pflichtangaben (Rz. 8.1 Abs. 9 Nr. 2 LStR) zu betrieblichen Fahrten enthalten:

  • Datum,
  • Kilometerstand zum Beginn und Ende der Fahrt,
  • Zielort, Reisezweck und
  • aufgesuchte Geschäftspartner (Name und Anschrift).

Wenn das Reiseziel nicht auf dem direkten Weg angefahren wird, muss der Umweg aus den Aufzeichnungen deutlich werden.

Beispiel: Ein GmbH-Geschäftsführer beginnt mit seiner Geschäftsreise in Bonn. Das Ziel seiner Geschäftsreise ist die Kanalstraße 120 in Köln. Die kürzeste Strecke beträgt 48km, hin und zurück also 96km. Wegen einer Staumeldung fährt der GmbH-Geschäftsführer auf dem Hinweg über die A 59. Das ist ein Umweg von 16km. Er trägt in sein Fahrtenbuch als Reiseziel ein: „Köln, Kanalstr. 120 (16km Umweg über A 59 wegen Stau)“.

Ein Fahrtenbuch ist nur dann ordnungsgemäß, wenn die Eintragung laufend und zeitnah erfolgen (BFH, Urteil vom 21.4.2009, Az. VIII R 66/06). Es spielt dann keine Rolle, dass das Fahrtenbuch im Übrigen nur geringfügig inhaltliche Unstimmigkeiten enthält. Stellt also das Finanzamt fest, dass ein Fahrtenbuch nachträglich erstellt worden ist, ist es nicht ordnungsgemäß. Das heißt die 1%-Methode ist selbst dann anzuwenden, wenn das Fahrtenbuch sachlich zutreffend ist.

Wenn Sie regelmäßig erfahren wollen, welche steuer- und gesellschaftsrechtlichen Themen rund um die GmbH zurzeit aktuell sind, abonnieren Sie unseren regelmäßig erscheinenden kostenlosen Newsletter GmbH & Steuern.

Es sollte immer der Eindruck vermieden werden, dass das Fahrtenbuch nachträglich erstellt worden ist. Bei einem einheitlichen Schriftbild geht das Finanzamt regelmäßig davon aus, dass das Fahrtenbuch nachgeschrieben wurde. Wer eine Reinschrift von seinem Fahrtenbuch erstellen will, der sollte in jedem Fall seine Ursprungsaufzeichnungen aufbewahren.

Für Automatenlieferanten, Kurierdienstfahrer, Handelsvertreter, Kundendienstmonteure, Pflegedienstmitarbeiter, Taxifahrer und Fahrlehrer sieht das BMF-Schreiben vom 3.3.2022 Erleichterungen bei den Aufzeichnungen im Fahrtenbuch vor (Rz. 30).

Bei Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb sowie bei Familienheimfahrten reicht ein kurzer Vermerk. Für Privatfahrten brauchen nur die gefahrenen Kilometer eingetragen zu werden.

Die genaue Erfassung des geldwerten Vorteils für die private Pkw-Nutzung und für die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb (genau: erster Tätigkeitsstätte) nach der Fahrtenbuchmethode für die monatliche Gehaltsabrechnung kann zu Problemen führen. Deshalb räumt das BMF-Schreiben folgende Erleichterungen ein (Rz. 31):

  • Der Erhebung der monatlichen Lohnsteuer kann ein Zwölfteö des Vorjahresbetrags zugrunde gelegt werden (so schon R 8.1 Abs. 9 Nr. 3 LStR).
  • Alternativ kann jeder Fahrtkilometer vorläufig mit 0,001% des inländischen Listenpreises des Pkw angesetzt werden.

Nach Ablauf des Kalenderjahres oder nach Beendigung des Dienstverhältnisses ist sodann der tatsächlich zu versteuernde individuelle Nutzungswert zu ermitteln und eine etwaige Lohnsteuerdifferenz bis zur Ausstellung der Lohnsteuerbescheinigung auszugleichen.

Quelle: BMF-Schreiben vom 3.3.2022, Az. IV C5-S 2334/21/10004: 001, Rz. 26 ff.


Nr. 11/22: Die GmbH als individuelle steuergünstige „Spardose“

Im GmbH-Tip der Woche Nr. 10/22 habe ich über die Anerkennung der inkongruenten Gewinnausschüttung aus steuerlicher Sicht berichtet und darauf hingewiesen, dass der BFH derartige Ausschüttungen abgesegnet hat. In dem Beispiel, das ich im letzten GmbH-Tip gebracht habe, hatte ein Gesellschafter den gesamten Jahresüberschuss erhalten und die leer ausgegangenen Gesellschafter hatten einen Nachteilsausgleich erhalten.

Neben dieser disquotalen Gewinnausschüttung gibt es auch eine zeitlich inkongruente Ausschüttung, die ebenfalls im Gesellschaftsvertrag verankert werden müsste. In diesem Falle erfolgt zwar eine quotale Gewinnverteilung (also entsprechend den Geschäftsanteilen), aber die Ausschüttung des Gewinns für einen der Gesellschafter z.B. für den Mehrheitsgesellschafter erfolgt nicht, sondern sein Gewinnanteil wird in eine gesellschafterbezogene Gewinnrücklage eingestellt. Dies war auch der Sachverhalt im BFH-Urteil vom 28.9.2021.

Die Folgen des Ausschüttungsverzichtes sind:

  • Der Mehrheitsgesellschafter muss keine Kapitalerträge versteuern; es kommt auch nicht zu einem fiktiven Zufluss, weil der Gesellschafter keinen Auszahlungsanspruch hat.
  • Mit dem Gewinn-Einbehalt wird das Eigenkapital der Gesellschaft gestärkt und damit ihre Bonität verbessert.
  • Die GmbH zahlt auf den einbehaltenen Gewinn ca. 30% KSt und GewSt. Wenn der Einkommenssteuersatz des Gesellschafters über 30% liegt, spart er Steuern, wenn er die Ausschüttung zunächst in der Gesellschaft belässt.

Die Ausschüttung des einbehaltenen Gewinns kann später erfolgen, wenn der ESt-Satz des Gesellschafters niedriger ist, weil er z.B. keine Vergütung mehr aus aktiver Tätigkeit erhält oder weil er im Privatbereich Verluste hat, die er mit der Gewinnausschüttung verrechnen könnte. Die spätere Ausschüttung an den Gesellschafter erfordert einen entsprechenden Gesellschafterbeschluss. Außerdem muss der Gesellschafter die Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG beantragen und damit die Abgeltungsteuer abwählen. Lediglich dann, wenn die EST-Belastung des Gesellschafters dauerhaft über 24% liegt, verzichtet er besser auf die Günstigerprüfung und entscheidet sich damit für die Abgeltungsteuer in Höhe von 20%.

Fazit: Wer von zeitlich inkongruenten Gewinnausschüttungen profitieren will,  muss dafür sorgen, dass eine entsprechende Regelung in den Gesellschaftsvertrag aufgenommen wird. Auf jeden Fall liegt kein Missbrauch steuerlicher Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO vor, denn die zeitlich begrenzte Gewinn-Saldierung dient der Innen- bzw. Selbstfinanzierung der Gesellschaft und ist damit betriebswirtschaftlich sinnvoll.

Nr. 10/22: Inkongruente Gewinnausschüttungen einer GmbH vom BFH bestätigt

Ich habe bereits im GmbH-Tipp der Woche Nr. 6/22 über ein diesbezügliches Urteil des FG Münster vom 30.6.2021 referiert. Dieses Urteil ist vom BFH mit Urteil vom 28.9.2021 vollinhaltlich bestätigt worden. Das BFH-Urteil gibt Anlass, die Forteilhaftigkeit inkongruenter Gewinnausschüttung nochmals an einem konkreten Fall zu verdeutlichen.

Ausgangsfall: A und B sind zu je 50% Gesellschafter einer GmbH. Der Jahresüberschuss der GmbH im Jahre 2021 beträgt 200.000 €. A erzielt im Jahr 2022 aus einer gewerblich tätigen KG einen abzugsfähigen Verlust von 200.000 €. B hat in 2022 erhebliche sonstige positive Einkünfte, insbesondere aus Vermietung und Verpachtung. Die Gesellschafter beschließen im Jahre 2022 eine Ausschüttung des gesamten Gewinns der GmbH in 2021 an den Gesellschafter A, also auch den Gewinnanteil des B. Als Nachteilsausgleich für seinen Verzicht erhält B einen Anspruch in Höhe von 100.000 € aus dem Liquidationserlös der GmbH im Zeitpunkt der Liquidation der Gesellschaft.

Diese Vereinbarung einer inkongruenten oder disquotalen Ausschüttung hat der BFH in seinem Urteil vom 28.9.2021 als zulässig abgesegnet. Allerdings müssen folgende Voraussetzungen vorliegen: Nach § 29 Abs. 3 GmbHG erfolgt die Verteilung des Gewinns grundsätzlich nach dem Verhältnis der GmbH-Geschäftsanteile. Allerdings sieht das Gesetz in dieser Vorschrift eine Ausnahme vor: Im Gesellschaftsvertrag kann ein anderer Maßstab für die Verteilung des Gewinns festgesetzt werden. Wenn dies – wie im Ausgangsfall – geschehen ist, ist die inkongruente Gewinnausschüttung auch steuerlich anzuerkennen.

Aufgrund der gesetzlichen Regelung in § 29 Abs. 3 GmbHG kommt die Finanzverwaltung nicht umhin, die disquotale Ausschüttung ebenfalls anzuerkennen. Nach dem BMF Schreiben vom 17.12.2013 stellt die Finanzverwaltung folgende Anforderungen an eine disquotale Ausschüttung aus steuerlicher Sicht:

  • Entweder gibt es laut Gesellschaftsvertrag einen abweichenden Verteilungsmaßstab. Die erstmalige Verankerung einer entsprechenden Satzungsbestimmung setzt die Zustimmung sämtlicher Gesellschafter voraus ( 53 Abs. 3 GmbHG )
  • Oder im Gesellschaftsvertrag findet sich eine Öffnungsklausel, wonach die Gesellschafter alljährlich eine Gewinnverteilung mit Zustimmung der benachteilten Gesellschafter beschließen können.

Die Auswirkungen der diquotalen Ausschüttung im Ausgangsfall sind Folgende:

Gesellschafter A zahlt auf die Gewinnausschüttung von 200.000 € im Jahre 2022 keine Steuern, denn er kann die Gewinnausschüttung mit dem gewerblichen Verlust aus der KG verrechnen. Voraussetzung ist allerdings, dass er die Günstigerprüfung nach § 32 d Abs. 6 EStG beantragt. In diesem Falle wird er individuell besteuert unter Berücksichtigung aller Einkünfte. Die Kapitalertragsteuer zzgl. Solidaritätszuschlag, die von der GmbH einbehalten und abgeführt wurden, erhält A im vollen Umfang erstattet. Er kann also über den gesamten Betrag der Ausschüttung in Höhe von 200.000 € frei verfügen.

Empfehlung: Wenn GmbH Gesellschafter das Instrument inkongruenter Gewinnausschüttungen nutzen wollen, sollten sie eine entsprechende Regelung oder aber eine Öffnungsklausel für  diesbezügliche Gesellschafterbeschlüsse im Gesellschaftsvertrag verankern.

Quelle:

  • FG Münster, Urteil vom 30.6.2021, Az 13 K 272/19 GF
  • BFH Urteil vom 28.9.2021, Az. VIII R25/19

Nr. 9/22: Dienstwagenüberlassung an den GmbH-Geschäftsführer für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb

Nahezu 95%  aller GmbH-Geschäftsführer fahren einen Dienstwagen (ein Kfz der GmbH), den sie auch privat nutzen dürfen. Dieser geldwerte Vorteil hat Konsequenzen. Es fallen an:

  • Lohnsteuer,
  • Umsatzsteuer,
  • Sozialabgaben, soweit es sich um einen sozialversicherungspflichtigen Geschäftsführer (Arbeitnehmer) handelt.

Für die Bewertung des geldwerten Vorteils gibt es folgende Methoden:

  • Fahrtenbuchmethode
  • Pauschale Nutzungswertmethode

Zu den Einzelheiten dieser Methoden gibt es ein BMF-Schreiben vom 3.3.2022.

Die Pauschale Nutzungswertmethode beinhaltet Folgendes:

  • 1% des Bruttolistenpreises des Kfz im Jahr der Erstzulassung pro Monat
  • Zusätzlich 0,03% des Bruttolistenpreises pro Monat und Entfernungskilometer für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb oder Einzelfahrtbewertung dieser Fahrten.

Das BMF vertritt die Ansicht, dass die 0,03%-Regelung auch dann für volle Monate anzusetzen ist, wenn der Dienstwagen tatsächlich nicht genutzt wurde (z.B. wegen Home-Office, Auslandsaufenthalt, längerer Krankheit). Gegen diese Auffassung sollte man sich mit einem Einspruch wehren, denn wenn eine Nutzung des Kfz für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb tatsächlich nicht stattfinden konnte, fließt dem Geschäftsführer auch kein geldwerter Vorteil im Sinne des § 11 EStG zu.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Probeabonnement kann hier bestellt werden.

Alternativ zur 0,03%-Regelung gestattet das BMF-Schreiben eine Einzelfahrtbewertung, die wie folgt ausgestaltet ist:

  • Anzusetzen sind 0,002% des Listenpreises pro Entfernungs-Kilometer pro Fahrt
  • Maximal für 180 Tage im Kalenderjahr
  • Der Geschäftsführer muss der GmbH allmonatlich mitteilen, an welchen Tagen (mit Datumsangabe) der Pkw für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb genutzt wurde.

Ein Beispiel:

Der Listenpreis des Pkws beträgt 80.000 Euro. Die Entfernung zwischen Wohnung und Betrieb beträgt 40km. Im Monat April 2022 hat der Geschäftsführer 10 Tage den Pkw für Fahrten zum Betrieb genutzt; ansonsten war er im Home-Office tätig oder auf Dienstreise.

Bewertung des monatlichen geldwerten Vorteils nach der 0,03%-Methode:

0,03% von 80.000 Euro x 40km = 960 Euro

Bewertung des geldwerten Vorteil nach der 0,002%-Methode:

0,002% von 80.000Euro x 40 km x 10 Tage = 640 Euro

Der geldwerte Vorteil nach der Einzelfahrtbewertung liegt also 320 Euro unter dem Ergebnis nach der 0,03%-Methode.

Fazit:

Bei nur wenigen Tagen der Pkw-Nutzung für Fahrten zum Betrieb ist die Einzelfahrtbewertung vorteilhafter. Mit ihr lassen sich Lohnsteuer, Umsatzsteuer und Sozialabgaben sparen.

Es gibt allerdings auch eine Möglichkeit, den geldwerten Vorteil für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb auf 0 Euro zu reduzieren. Dies ist der Fall bei einer steuerfreien Sammelbeförderung nach § 3 Nr. 32 EStG. Eine solche Sammelbeförderung liegt vor, wenn der Arbeitnehmer mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel zum Arbeitsplatz befördert wird und die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz notwendig ist.

Eine Sammelbeförderung liegt bereits vor, wenn daran zwei Arbeitnehmer teilnehmen. Fährt also der GmbH-Geschäftsführer arbeitstäglich zusammen mit seiner Ehefrau, die ebenfalls bei der GmbH als Sekretärin beschäftig ist, zur GmbH, liegt eine steuerfreie Sammelbeförderung vor. Ein geldwerter Vorteil für den Einsatz des Dienstwagens kommt nicht in Frage.

Quelle: BMF-Schreiben vom 3.3.2022

Nr. 8/22: Betriebliche Altersversorgung für  Freiberufler unter Beteiligung des Finanzamts

Im Normalfall kann ein Freiberufler (auch ein Einzelunternehmer) sich keine Pensionszusage genehmigen, weil andernfalls Anspruch und Verpflichtung aus einer solchen Zusage in einer Person zusammenfallen würden.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat allerdings kürzlich in einem Urteil vom 16.11.2021 ein Modell abgesegnet, wie sich ein Freiberufler unter Einsatz von 200 Euro oder weniger eine Pensionszusage genehmigen kann. Weitere Vorteile dieses Modells: Der Freiberufler kommt in den Genuss aller Arbeitnehmervorteile, die das Einkommensteuergesetz für Arbeitgeberleistungen vorsieht. Außerdem kann der Freiberufler mit diesem Modell eine interessante Steuerersparnis erzielen.

Der Urteilsfall :

Ein Arzt führte seine Praxis seit 15 Jahren. Im Alter von 60 Jahren gründet er eine Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) (UG) mit einem Stammkapital von 200 Euro. Unmittelbar nach der Gründung schloss der Arzt mit der UG einen Betriebsführungsvertrag. Nach diesem Vertrag sollte die UG sämtliche Verwaltungsaufgaben der Arztpraxis übernehmen. Dafür wurde ein Zeitaufwand von 15 Stunden pro Woche vereinbart. Die UG erhielt für diese Leistung 10.000 Euro netto pro Monat.

Der Arzt, als Alleingesellschafter der UG, bestellte sich zum Geschäftsführer und erhielt ein monatliches Gehalt von 6.250 Euro brutto.

Unmittelbar nach der Bestellung zum Geschäftsführer erteilte die UG ihrem Geschäftsführer eine Pensionszusage mit Absicherung des Invaliditätsrisikos. Finanziert werden sollte die Pensionszusage zu 100 Prozent durch eine Gehaltsumwandlung in Höhe von 4.200 Euro monatlich.

Die UG bildete entsprechende Pensionsrückstellungen zu Lasten ihres Gewinns.

Im Rahmen einer Betriebsprüfung wurden sämtliche Pensionsrückstellungen steuerlich nicht anerkannt und als verdeckte Gewinnausschüttungen der UG behandelt. Begründet wurde dies seitens des Finanzamts wie folgt:

  1. Die Pensionszusage sei nicht mehr erdienbar gewesen, weil eine weitere Tätigkeit des beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers für mindestens 10 Jahre nach der Lebenserfahrung nicht mehr zu erwarten sei.
  2. Bei der Pensionszusage sei eine Probezeit für den Geschäftsführer nicht eingehalten worden. Üblicherweise werde eine Pensionszusage erst dann erteilt, wenn der Geschäftsführer über einen Zeitraum von 2-3 Jahren seine Leistungsfähigkeit bewiesen habe.
  3. Es sei keine Wartezeit von der UG eingehalten worden. Üblicherweise erteile eine neugegründete Gesellschaft erst dann eine Pensionszusage, wenn absehbar ist, dass sie erfolgreich am Markt bestehen könne.

Die Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf:

  1. Die Einhaltung einer Frist von 10 Jahren für die Erdienbarkeit der Pensionszusage sei entbehrlich, da die UG wirtschaftlich nicht belastet sei. Die Finanzierung der Pensionszusage sei ausschließlich im Wege der Gehaltsumwandlung erfolgt.
  2. Die Einhaltung einer Probezeit sei aus dem gleichen Grunde entbehrlich. Zudem habe der Geschäftsführer als Arzt 15 Jahre lang bewiesen, dass er die Verwaltung einer Arztpraxis beherrsche.
  3. Auf eine Wartezeit konnte die UG verzichten, da mit der Pensionszusage aufgrund der Entgeltumwandlung kein wirtschaftliches Risiko für die Gesellschaft verbunden sei.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Probeabonnement kann hier bestellt werden.

Die Vorteile des Versorgungsmodells:

  • Der Arzt kam als Geschäftsführer der UG in den Genuss einer betrieblichen Altersversorgung unter Beteiligung des Finanzamts.
  • Nahezu alle Steuervergünstigungen, die das Einkommensteuergesetz für Arbeitgeberleistungen an Arbeitnehmer vorsieht, kommen auch dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer UG oder GmbH zugute.
  • Was der UG als Gewinn verbleibt nach Abzug des Geschäftsführergehalts und sonstiger Ausgaben unterliegt nur einer Steuerlast von ca. 30 Prozent (15 % KSt + GewSt) Diese Belastung ist insbesondere dann vorteilhaft, wenn der Arzt als Inhaber der Praxis bislang einem Steuersatz von über 30 Prozent (bis maximal 45 %) unterlag. In diesem Falle kann die UG als „Spardose“ für die Zeit des Ruhestands genutzt werden. Dann können Gewinnausschüttungen an den Gesellschafter erfolgen, die bei ihm, wegen des geringeren Einkommens, einem geringeren Steuersatz unterliegen.

Quellen:

  • FG Düsseldorf vom 16.11.2021, Az. 6 K 2186/17 K G F
  • Eine ausführliche Darstellung des Modells finden Interessenten in GmbH – Stpr. Heft 7/2022

Nr. 7/22: Dienstwagenüberlassung an den GmbH-Geschäftsführer: Wie die Besteuerung der Privatnutzung vermieden werden kann

Wird einem GmbH-Geschäftsführer ein Dienstwagen auch zur Nutzung für private Zwecke überlassen, muss er den damit verbundenen geldwerten Vorteil versteuern. Zu diesem Zweck stehen zwei Alternativen zu Verfügung:

  1. Die Fahrtenbuchmethode. In einem laufend zu führenden Fahrtenbuch sind alle betrieblichen und privaten Fahrten aufzuzeichnen. Der auf die privaten Fahrten entfallene Anteil an den Gesamtkosten des PKW ist als geldwerter Vorteil zu versteuern.
  2. Die 1%-Methode (auch pauschale Nutzungswertmethode). Nach dieser Methode beträgt der geldwerte Vorteil 1% des Brutto-Listenpreises des PKW im Jahr der Anschaffung.

Beispiel: Betrug der Brutto-Listenpreis 60.000 €, hat der Geschäftsführer 1% dieses Betrags pro Monat zu versteuern, also 600 € pro Monat. Im Jahr beträgt der geldwerte Vorteil mithin 7.200 €. Unterstellt man einem 25%-igen Einkommensteuersatz für den Geschäftsführer, zahlt er auf die Privatnutzung des Firmen-Pkw immerhin 1.800 € pro Jahr.

Vor diesem Hintergrund kann sich die Frage aufdrängen, wie man diese Einkommensteuer vermeiden kann.

Ist die Privatnutzung des Firmenwagens im Dienstvertrag erlaubt, hat der Geschäftsführer das Wahlrecht zwischen den beiden oben genannten Alternativen. Führt er kein Fahrtenbuch, ist der geldwerte Vorteil zwangsläufig nach der 1% – Methode zu ermitteln – auch wenn der Firmenwagen tatsächlich nicht privat genutzt wird. Es genügt die Nutzungsmöglichkeit.

Ist die Privatnutzung im Dienstvertrag nicht geregelt, wird der PKW dem Geschäftsführer aber für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb überlassen, geht die Finanzverwaltung davon aus, dass der Wagen nach der Lebenserfahrung auch für sonstige private Zwecke eingesetzt wird. Die Folge: Die 1% – Methode ist anzuwenden. Der Hinweis, dass im Privatvermögen des Geschäftsführers ein PKW gleicher Größe und Ausstattung zu Verfügung steht, wird als Argument gegen den Ansatz der 1% -Methode nicht anerkannt.

Die Besteuerung der Privatnutzung kann nach der Rechtsprechung des BFH nur wie folgt vermieden werden:

  1. Im Dienstvertrag wird ein Nutzungsverbot ausdrücklich geregelt.
  2. Der Geschäftsführer verzichtet gegenüber der GmbH schriftlich mit Wirkung für die Zukunft auf die Privatnutzung des Firmenwagens.

Sowohl der Dienstvertrag wie auch die Verzichtserklärung sind zum Lohnkonto zu nehmen. Liegt eine dieser beiden Erklärungen vor, kommt es auch dann nicht zur Versteuerung des geldwerten Vorteils, wenn das Nutzungsverbot oder die Einhaltung des Verzichts nicht überprüft werden kann. Auch der Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung kommt in diesem Fall nicht in Betracht, da das Finanzamt nicht unterstellen darf, dass der Geschäftsführer gegen das Verbot verstoßen wird.

Quellen:

  • BFH Urteil vom 21.3.2013, AZ: VI R 42/12, BstBl 2013 II, S. 918
  • BMF-Schreiben vom 3.3.2022, AZ. IV C 5 – S 2334/21/10003:001

Nr. 6/22: Inkongruente Gewinnausschüttungen als Instrument der Steuergestaltung

Gewinnausschüttungen an einen Gesellschafter einer GmbH haben nach §29 Abs. 3 Satz 1 GmbHG grundsätzlich nach dem Verhältnis der Geschäftsanteile, also quotal bzw. kongruent, zu erfolgen. In der Praxis stellt sich immer wieder die Frage, ob auch quotenabweichende bzw. inkongruente Gewinnausschüttungen vorgenommen werden dürfen. Zivilrechtlich ist dies zu bejahen, wobei die rechtliche Wirksamkeit voraussetzt, dass im Gesellschaftsvertrag ein vom Gesetz abweichender Maßstab festgesetzt worden ist (§ 29 Abs. 3 Satz 2 GmbHG).

Die Finanzverwaltung steht inkongruenten Gewinnausschüttungen misstrauisch gegenüber. Man vermutet einen Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten Im Sinne des § 42 AO, um Steuern zu sparen. Ein aktuelles Urteil des FG Münster vom 30.06.2021 hat aber erneut bestätigt, dass inkongruente Ausschüttungen auch steuerlich anzuerkennen sind. Dieses Urteil folgt der Linie der ständigen Rechtsprechung des BFH.

Die Finanzverwaltung konnte deshalb nicht umhin, ebenfalls inkongruente Gewinnausschüttungen steuerlich anzuerkennen. Dies geschah im BMF-Schreiben vom 17.12.2013. Die Anerkennung ist an folgende Bedingungen geknüpft.

  1. Im Gesellschaftsvertrag wurde ein abweichender Maßstab für die Gewinnverteilung geregelt;
  2. Alternativ ist eine Öffnungsklausel im Gesellschaftsvertrag zulässig, wonach die Gesellschafterversammlung alljährlich mit Zustimmung der benachteiligten Gesellschafter eine abweichende Gewinnverteilung mit der in der Satzung bestimmten Mehrheit beschließen kann.

Steuergestaltungsmodelle rund um die GmbH finden Geschäftsführer und Gesellschafter einer GmbH sowie deren steuerliche Berater regelmäßig in der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis. Ein Probeabonnement kann hier bestellt werden.

Ein Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO liegt dann nicht vor, wenn es beachtliche wirtschaftliche Gründe für die gewählte Gestaltung gibt.

 Beispiele:

  • Ein Gesellschafter überlässt der GmbH Wirtschaftsgüter unentgeltlich zur Nutzung und erhält dafür als Ausgleich einen erhöhten Gewinnanteil.
  • Ein Gesellschafter übernimmt unentgeltlich die Geschäftsführung der GmbH und erhält als Ausgleich inkongruente Gewinnausschüttungen bis zur Höhe einer marktüblichen Vergütung.

Wenn in den vorgenannten Beispielen der persönliche Steuersatz des Gesellschafters über 25% liegt, profitiert er von der Abgeltungsteuer auf die Gewinnausschüttung, die lediglich 25% beträgt.

Inkongruente Gewinnausschüttungen sind auch an eine Schwester- oder Muttergesellschaft (Holding-GmbH) möglich. Ist die empfangene Gesellschaft mit mehr als 10% an der ausschüttenden GmbH beteiligt, kann sie 95% der Ausschüttung steuerfrei vereinnahmen (§ 8b Abs. 1 KStG) und für Finanzierungszwecke im eigenen Unternehmen verwenden.

Quellen:

  • BMF-Schreiben vom 17.12.20213, BStBl 2014, Teil 1, S. 63
  • FG Münster vom 30.06.2021, Az. 13 K 272/19 GF

Nr. 5/22: Tantieme: Wie der Zufluss und die Versteuerung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer gestaltet werden können

Für die Versteuerung des Gehalts und der Tantieme gilt grundsätzlich das Zuflussprinzip: Der Geschäftsführer muss diese Vergütungsbestandteile versteuern, wenn er darüber die wirtschaftliche Verfügungsmacht hat (§ 11 EStG). Für beherrschende GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) hat der BFH eine eigene Zuflussfiktion kreiert: Die Tantieme ist dem GGF zugeflossen am Tag nach der Feststellung des Jahresabschlusses. Der Grund: Dann kann der GGF die Auszahlung an sich persönlich anordnen.

Diese Zuflussfiktion wollte die GGF einer Steuerberatungs-GmbH vermeiden durch folgende Ergänzung ihrer Tantiemenvereinbarung: Die Auszahlung der Tantieme sollte erst nach gesonderter Aufforderung durch die Geschäftsführung und unter Berücksichtigung der Zahlungsmöglichkeit der GmbH erfolgen.

Im Rahmen einer Betriebsprüfung bei der GmbH stellte das Finanzamt fest, dass nur ein Teil der Tantieme ausgezahlt worden war. Das Finanzamt änderte den Einkommensteuerbescheid der Steuerberaterin und setzte die gesamte Tantieme als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit an. Das im Anschluss an den Einspruch angerufene Finanzgericht folgte der Auffassung des Finanzamts. Die abweichende Fälligkeitsabrede wurde nicht anerkannt. Die GGF habe die Auszahlung der Tantieme durch einfache Auszahlungsanforderungen jederzeit im Anschluss an die Feststellung des Jahresabschlusses durchsetzen können.

Der BFH in letzter Instanz folgte der Auffassung des Finanzgerichts (Urteil vom 12.07.2021 Az. VI R 3/2019). Er berief sich dabei auf seine ständige Rechtsprechung. Von der Zuflussfiktion könne im Einzelfall nur abgewichen werden, wenn eine abweichende Fälligkeit der Tantieme vertraglich vereinbart worden sei. Dies sei im Urteilsfall nicht geschehen.

Der Gewinn, nach dem die Gewinntantieme zu berechnen ist, ergibt sich aus dem Überschuss der Erträge über die Aufwendungen. Gewinn ist nicht gleich Liquidität – wie vor allem viele Juristen meinen. Große und kleine Gesellschaften müssen häufig erst ein Darlehen aufnehmen, um die Dividende an die Aktionäre oder den Gewinnanteil an die GmbH-Gesellschafter auszahlen zu können. Vor diesem Hintergrund ist die Zuflussfiktion des BFH eine unakzeptable Bevormundung von GGFs. Denn andere Steuerpflichtige können durchaus den Zufluss in dem einen oder anderen Jahr in ihrem Sinne gestalten, z.B. ein Arzt oder ein Rechtsanwalt, wenn er seine Rechnung erst im folgenden Jahr schreibt und dann erst das Honorar zufließt.

Im Übrigen betätigt sich der BFH mit seiner Zuflussfunktion in unerlaubter Weise als Gesetzgeber, indem er neben das gesetzliche Zuflussprinzip im § 11 EstG eine eigene Zuflussfiktion konzipiert. Dies ist aus verfassungsrechtlicher Sicht höchst bedenklich.

Welche Gestaltungsmöglichkeiten haben nun GGFs, wenn Sie die Zuflussfiktion vermeiden wollen?

  1. Sie zögern die Feststellung des Jahresabschlusses solange hinaus, bis die Liquidität der Gesellschaft für die Auszahlung der Tantieme ausreicht.
  2. Sie bestimmen in der Tantiemenvereinbarung einen Auszahlungstermin (z.B. der letzte Tag im dritten Monat nach Feststellung des Jahresabschlusses) und haben dann Zeit für die Beschaffung der notwendigen Liquidität bis zu diesem Termin.

Nr. 4/22: Geschäftsführerhaftung für Zahlungen nach Eintritt der Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung einer GmbH

Derzeit sind zahlreiche GmbHs wirtschaftlich angeschlagen aufgrund der Corona-Pandemie. Verschärfend für ihre wirtschaftliche Lage sind die Auswirkungen des Krieges zwischen Russland und der Ukraine. Es ist damit zu rechnen, dass die Zahl der GmbH-Insolvenzen steigen wird.

Eine GmbH muss den Antrag auf Eröffnung der Insolvenz spätestens drei Wochen nach Eintritt der Zahlungsunfähigkeit bzw. sechs Wochen nach Eintritt der Überschuldung stellen (§ 15b InsO). Antragsberechtigt ist der Geschäftsführer – bei einer mehrköpfigen Geschäftsführung jeder einzelne Geschäftsführer. Ist die GmbH führungslos, weil z.B. der GmbH-Geschäftsführer verstorben ist und sich die Gesellschafter noch nicht auf einen neuen GmbH-Geschäftsführer einigen konnten, ist auch jeder Gesellschafter zur Stellung des Insolvenzantrags verpflichtet, wenn er von der Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung Bescheid weiß.

Welche Geschäfte sind nun innerhalb der genannten Fristen zur Rettung der GmbH zulässig, ohne dass der Geschäftsführer für die damit verbundenen Zahlungen persönlich haften muss?

Ausgangsbeispiel:

Die A-GmbH ist zahlungsunfähig, kann also die fälligen Zahlungsverpflichtungen nicht mehr erfüllen. Der Geschäftsführer bemüht sich um eine Stundung bei den Gläubigern und verhandelt mit Gesellschaftern über die Gewährung von Gesellschafterdarlehen an die Gesellschaft. In dieser Zeit – und innerhalb der drei Wochen Frist – werden Löhne zur Zahlung fällig.

Bisher waren nach der BGH-Rechtsprechung die Lohnzahlungen verboten, weil sie das den Gläubigern haftendende Vermögen weiter schmälerten. Nach dem neuen §15b InsO sind solche Zahlungen zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebs zulässig. Scheitern also die Rettungsversuche des Geschäftsführers und kommt es zur Insolvenz, haftet der Geschäftsführer nicht.

Abwandlung des Ausgangsbeispiels:

  1. Der Geschäftsführer bezahlt die Rechnungen der Energieversorger und Telefonanbieter.
  2. Der Geschäftsführer leistet weitere Zahlungen zur Fertigstellung eines früher erteilten Auftrags.
  3. Der Geschäftsführer kauft Rohstoffe und Waren zur Fortsetzung des Geschäftsbetriebs.

In allen drei Fällen handelt es sich um zulässige Zahlungen zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebs. Sie sind kraft Gesetzes mit der Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes vereinbar.

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Allerdings ist folgende weitere Voraussetzung für die Haftungsfreiheit des Geschäftsführers erforderlich:

Er muss innerhalb der Drei- bzw. Sechswochenfrist Maßnahmen zur nachhaltigen Beseitigung der Insolvenzreife ergreifen oder die Vorbereitung eines Insolvenzantrags mit der Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes betreiben.

Im Normalfall führen riskante Geschäfts des Geschäftsführers zu einer Pflichtverletzung mit der Folge der persönlichen Haftung. Dies gilt dann nicht, wenn der Geschäftsführer das riskante Geschäft auf Weisung der Gesellschafter tätigt. Anders ist es in der GmbH-Krise: Hier werden Erstattungsansprüche der GmbH gegen den Geschäftsführer nicht dadurch ausgeschlossen, dass die Gesellschafter eine entsprechende Weisung erteilen. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Erstattungszahlungen des GmbH-Geschäftsführers zur Befriedigung der Gläubiger erforderlich sind, was regelmäßig der Fall sein dürfte.

Fazit:

Geschäfte und Zahlungen zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebs binnen der Drei- bzw. Sechswochenfrist sind weiterhin zulässig, ohne dass der Geschäftsführer dafür persönlich haften muss.


Nr. 3/22: Künstlersozialabgabe auch auf die GmbH-Geschäftsführer-Vergütung?

Im GmbH-Tipp der Woche Nr. 2/2022 habe ich auf die Künstlersozialabgabe hingewiesen, die im Jahr 2022 fällig wird. Ich habe darin erläutert, welche Unternehmen die Meldung bis Ende März 2022 an die Künstlersozialkasse (KSK) abgeben müssen und welche von der Abgabepflicht befreit sind.

Im heutigen Tipp greife ich ein Teilproblem der Künstlersozialabgabe auf, das insbesondere für Unternehmen, die künstlerische oder publizistische Leistungen vermarkten und sich der Rechtsform der GmbH oder der Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) bedienen, von großer Bedeutung ist. Zu den betroffenen Unternehmen gehören u. a. Werbe- und PR-Agenturen, Grafik-Designer, Web-Gestalter, Werbe-Fotografen und Publizisten. Sind die GmbH-Geschäftsführer dieser Unternehmen selbstständig für Ihre Gesellschaft tätig, droht der Gesellschaft die Abgabepflicht gegenüber der KSK.

Ausgangsfall: Herr Müller ist Geschäftsführer einer GmbH, die Werbung, Mediengestaltung und Medientechnik für andere Auftraggeber leistet. Er ist mit 60% am Stammkapital der Gesellschaft beteiligt. Die GmbH beschäftigt regelmäßig 20 Mitarbeiter. Herr Müller hat Medien- und Kommunikations-Design studiert, ist also ein Fachmann auf diesen Gebieten. Sein Geschäftsführer-Gehalt beträgt 150.000 € pro Jahr.

Im Anschluss an eine Prüfung des Rentenversicherungsträgers für die Jahre 2014 – 2016 fordert die KSK von der GmbH (5,2% von 150.000 € =) 7.800 € für jedes geprüfte Jahr, insgesamt also 3x 7.800 € = 23.400 € als Nachzahlung für den geprüften Zeitraum. Dagegen klagte die GmbH. Schließlich wurde der Rechtsstreit vom Bundessozialgericht (BSG) im Sinne der KSK entschieden. Die GmbH musste zahlen.

Grundsätzlich ist ein Auftraggeber nicht abgabepflichtig, wenn er eine GmbH mit der Werbeleistung beauftragt. Darauf hatte ich bereits in meinem GmbH-Tipp der Woche Nr. 2/2022 hingewiesen. Der Grund: Die GmbH als Leistungspflichtiger ist kein selbstständiger Künstler/ Publizist im Sinne des Künstlersozialversicherungsgesetzes. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt dann, wenn der Geschäftsführer als selbstständiger Künstler oder Publizist die Leistung erbringt, mit der die GmbH beauftragt worden ist.

Der Geschäftsführer einer GmbH ist dann selbstständiger Künstler bzw. Publizist, wenn er die Mehrheit der Anteile an der GmbH hält oder eine Sperrminorität gegenüber Gesellschafterbeschlüssen geltend machen kann. Ein weiteres Indiz für die Selbstständigkeit ist die Befreiung von Selbstkontrahierungsverbot gemäß § 181 BGB. Ganz allgemein gelten hier die gleichen Kriterien wie sie für das Statusfeststellungsverfahren der gesetzlichen Sozialversicherung abgeprüft werden. In einem Fragebogen der KSK werden die vorgenannten Kriterien für Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) abgefragt.

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Zum Umfang der selbstständigen Tätigkeit eines GGF gehören auch alle vorbereitenden Arbeiten sowie Nebentätigkeiten, die mit der künstlerischen/publizistischen Tätigkeit zusammenhängen, u. a. die Kundenakquise, der Materialeinkauf, die Kundenbetreuung. Mit anderen Worten der gesamte Produktionsprozess, der mit der Erstellung der künstlerischen/publizistischen Leistung in Verbindung steht, ist der selbstständigen Tätigkeit zuzurechnen. Wenn im Anschluss an diese Prüfung der GGF überwiegend künstlerisch oder publizistisch tätig ist, fällt seine gesamte Vergütung (Festgehalt zzgl. Gehaltsextras) unter die Abgabepflicht der GmbH. Überwiegt die Führung der GmbH das Aufgabengebiet des GGF, entfällt die Abgabepflicht im vollem Umfang. Eine Aufteilung der Gesamttätigkeit des GGF auf die Führung der Gesellschaft und den künstlerischen/publizistischen Bereich findet also nicht statt. Für den Ausgangsfall bedeutet dies, dass nicht nur das gesamte Gehalt zzgl. Gehaltsextras des Herrn Müller, sondern auch seine anteilige Gewinnausschüttung aus der GmbH unter die Abgabepflicht fällt.

Welche Gestaltungsmöglichkeiten gibt es nun, um die Abgabe an die KSK entweder ganz zu vermeiden oder zu reduzieren?

  1. Die künstlerischen/publizistischen Aufgaben des GGF dürfen in seinem Dienstvertrag nicht im Vordergrund stehen, sondern vielmehr die gesamtunternehmerische Verantwortung (Personalführung, Finanzierung, Management, Marketing). Wenn die letztgenannten Aufgaben eindeutig überwiegen, ist die Vergütung des GGF insgesamt nicht abgabepflichtig.
  2. Will der GGF einzelne abgabepflichtige Projekte für die Gesellschaft selbst übernehmen, sollte dies in seinem Dienstvertrag vorgesehen werden mit der Maßgabe, dass diese Projekte zusätzlich zu vergüten sind. In diesem Fall würde sich die Abgabepflicht der GmbH auf diese Honorare beschränken.

Quellen:

  • BSG, Urteil vom 16.04.1998, Az. B 3 KR 7/97 R
  • Merkblatt der KSK: „Sozialversicherungsrechtliche Beurteilung von Gesellschaftern einer GmbH, KG, GmbH & Co. KG, OHG oder UG (haftungsbeschränkt)“

Nr. 1/22: Der Ehevertrag des GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführers – Wie die GmbH im Fall einer Scheidung gerettet werden kann

Ausgangsfall: Axel und Karla Müller sind verheiratet und wohnen in Hamburg. Das Paar lebt im gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft. Zwei Jahre nach der Heirat macht Axel sich selbstständig und gründet eine GmbH aus Mitteln, die er in der Ehe angespart hat. Axel ist Alleingesellschafter und Geschäftsführer der GmbH, die von Anfang an mit Gewinn arbeitet.

Nach weiteren drei Jahren erwerben die Eheleute ein Einfamilienhaus in Hamburg, das beiden hälftig gehört. Das Ehepaar hat drei Kinder, die von der Ehefrau betreut werden. Sie hat zu diesem Zweck Ihre Berufstätigkeit aufgegeben.

Zehn Jahre nach der Heirat ist die Ehe völlig zerrüttet. Die Ehefrau verlangt die Scheidung. Zu diesem Zeitpunkt haben die GmbH-Anteile einen Wert von 2 Millionen € und das Einfamilienhaus einen Wert von 600.000 € Karla macht Ihren Zugewinnausgleichsanspruch geltend.

Da das gesamte Vermögen in der Ehe erwirtschaftet wurde, hat Karla einen Anspruch auf Zugewinnausgleich in Höhe von (50% von 2 Millionen=) 1 Millionen € an den GmbH-Anteilen. Will Axel Müller weiterhin allein im Einfamilienhaus wohnen, müsste er weitere 300.000 € an Carla für deren Anteil an der Immobilie zahlen.

Der Zugewinnausgleichsanspruch ist nach der Rechtslage sofort in Geld fällig. Wenn Axel nicht zahlt, kann Karla die Zwangsvollstreckung in die GmbH-Anteile betreiben. Damit ist die GmbH in ihrer Existenz ernsthaft gefährdet. Bestenfalls kann Axel die Hälfte der Anteile verkaufen und muss dann künftig Rücksicht auf einen Mitgesellschafter nehmen.

Abwandlung des Ausgangsfalls: Axel hat die Beteiligung von seinem Vater geerbt. Der Wert der Anteile im Erbfall betrug seinerzeit 500.000 €. Da die Anteile im Zeitpunkt der Scheidung 2 Millionen € Wert sind, hat Karla Anspruch auf 50% der Wertsteigerung in Höhe von 1,5 Millionen €. Axel müsste ihr 750.000 € an Zugewinnausgleich zahlen.

Vermeidungsstrategien, mit denen diese Zahlungsverpflichtungen im Fall der Scheidung vermieden werden können:

  1. Die Eheleute wählen zum Zeitpunkt der Heirat die Gütertrennung. Dies bedeutet, dass jeder Ehepartner sein Vermögen selbst verwaltet; ein Zugewinnausgleich bei Scheidung unterbleibt. Der Nachteil der Gütertrennung liegt darin, dass der Zugewinnausgleichsanspruch im Todesfall erbschaftsteuerpflichtig ist. §5 Erbschaftssteuergesetz, der die Erbschaftsteuerfreiheit des Zugewinnausgleichs regelt, kommt nur bei einer Zugewinngemeinschaft zur Anwendung.
  2. Die Eheleute vereinbaren eine modifizierte Zugewinngemeinschaft. Danach gilt während der Ehe die Zugewinngemeinschaft, insbesondere auch im Todesfall eines der Ehegatten, und wird nur für den Fall der Scheidung ausgeschlossen. Die Zugewinngemeinschaft kann allerdings auch gegenständlich begrenzt werden. Insbesondere ist es zulässig, nur Betriebsvermögen, z.B. auch GmbH-Anteile, vom Zugewinnausgleich auszuschließen. Die Vereinbarung einer solchen modifizierten Zugewinngemeinschaft bedarf zwingend der notariellen Beurkundung.
  3. Die Eheleute können im Rahmen eines Ehevertrags auch den Versorgungsausgleich ausschließen, insbesondere dann, wenn beide aufgrund ihrer beruflichen Tätigkeit Versorgungsanwartschaften erworben haben. In diesem Falle könnte also Axel Müller seine betriebliche Pensionszusage bzw. die für Ihn abgeschlossene Direktversicherung vertraglich vom Versorgungsausgleich ausschließen.

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Ein Ehevertrag darf nicht einen Partner, z.B. die für die Kindererziehung zuständige Ehefrau, ungebührlich benachteiligen. Dann ist der Vertrag entweder insgesamt oder nur die betreffende Beschränkung sittenwidrig und damit nichtig. Zu diesem Zweck gibt es beim Abschluss eines Ehevertrags eine Wirksamkeitskontrolle durch die Gerichte. Im weiteren Verlauf der Ehe kann es ferner zu einer Ausübungskontrolle durch die Gerichte kommen, wenn sich die Lebensverhältnisse im weiteren Verlauf der Ehe von denen weitgehend entfernt haben, die zum Zeitpunkt der Heirat galten.

In Ausgabe 2/2022 der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis finden Interessenten eine ausführliche Erläuterung der Scheidungsfolgen mit Empfehlungen und zwei Mustern für die Vereinbarung einer modifizierten Zugewinngemeinschaft.


Nr. 18/21: Geschäftsführervergütung 2022: Aktuelle Orientierungswerte aus 63 Branchen

Auch im Jahr 2021 hat die BBE media wieder ihre bundesweite Umfrage zur Höhe und Zusammensetzung von GmbH-Geschäftsführer-Gehältern durchgeführt. Befragt wurden über 2.700 Geschäftsführer aus den Bereichen Industrie, Handwerk, Dienstleistung sowie Einzel- und Großhandel.

Der spezielle Nutzen der BBE-Gehälter-Dokumentation, auf deren Zahlen und Daten auch die Finanzverwaltung und die Finanzgerichte regelmäßig zurückgreifen, liegt in den zahlreichen Detaildaten, die sie enthält. So sind wichtige Orientierungswerte für 63 Branchen aufbereitet. Spezifiziert werden die Geschäftsführer-Gehälter u.a. nach dem GmbH-Umsatz, der Anzahl der Beschäftigten und dem Geschäftsführer-Status (Allein- oder Mitgeschäftsführer; Vorsitzender). Darüber hinaus bietet die Studie interessantes Anschauungsmaterial über Trends in den Bereichen Erfolgsbeteiligungen, betriebliche Altersversorgung und Dienstwagen.

Wann die Vergütung für Gesellschafter-Geschäftsführer im Bereich des noch Angemessenen liegt und damit in voller Höhe als Betriebsausgabe abgesetzt werden kann, kann auch mithilfe betriebsinterner Daten ermittelt werden. Orientierungswert ist dann das Gehalt des nach dem Geschäftsführer zweitbestbezahlten Angestellten der GmbH, z.B. des Prokuristen. Rechtsprechung und Verwaltung halten das bis zu 2,5-Fache seines Lohns als Geschäftsführergehalt für noch angemessen.

Beispiel: Der Prokurist einer GmbH verdient 50.000 Euro im Jahr. Dann kann das Gehalt des (Gesellschafter-) Geschäftsführers das 2,5-Fache dieses Gehalts betragen, also bei max. 125.000 Euro liegen.

Gerechtfertigt wird dieses Mehrgehalt des Geschäftsführers mit seiner umfassenden Zuständigkeit für alle Fragen der Gesellschaft und mit seiner uneingeschränkten persönlichen Verantwortung für alles, was im Unternehmen schiefläuft.

Im Wesentlichen wird dieser 2,5-Faktor auch durch die BBE-Gehälterstudie für das Jahr 2021 bestätigt – allerdings gibt es in zwei Wirtschaftszweigen „Ausreißer“. Dies sind die Wirtschaftszweige Dienstleistung und Handwerk. Die Ergebnisse der Untersuchung:

  • Im Wirtschaftszweig Handwerk liegt der Multiplikator für das Geschäftsführergehalt – und zwar im Durchschnitt (Fremd- und Gesellschafter-Geschäftsführer) – mit dem 2,32-Fachen am niedrigsten.
  • Im Wirtschaftszweig Dienstleistung dagegen liegt der Multiplikator mit dem 2,93-Fachen mit Abstand am höchsten.

Die BBE-Studie „„GmbH-Geschäftsführer-Vergütungen 2022“ kann bezogen werden über den Onlineshop des VSRW-Verlags auf www.vsrw.de/GmbH-Geschaeftsfuehrer-Verguetungen-2022/FR11932


Nr. 16/21: Das Ausbildungsdienstverhältnis mit dem Kind des GmbH-Gesellschafters – Nachwuchsförderung für die GmbH unter Beteiligung des Finanzamts

Ausgangsfall: Herr Müller ist Mehrheitsgesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH. Er hat einen Sohn, der bereits während der Schulzeit Praktika in der GmbH absolviert hat. Nach Abschluss der Abiturprüfung möchte er gern später in leitender Position in der GmbH tätig sein und eventuell die GmbH-Anteile vom Vater übernehmen. Sein Wunsch ist ein Studium der Informatik in Kombination mit einer beruflichen Tätigkeit in der GmbH während der Semesterferien (Duales Studium).

Der nächstliegende Studienort liegt 70 km vom Elternhaus entfernt, der Sohn wird also am Studienort auch wohnen müssen. Die voraussichtlichen Kosten für die Unterbringung, Verpflegung, Lernmittel, Fahrtkosten, Kleidung usw. betragen 1.300 € pro Monat.

Die Eltern Müller haben nun zwei Alternativen:

  1. Der Sohn erhält einen monatlichen Wechsel über 1300 €, mit dem er alle Kosten im Zusammenhang mit der Ausbildung bestreitet.
  2. Die GmbH des Herrn Müller schließt einen Ausbildungsdienstvertrag mit dem Sohn ab. Vertragszweck ist der Abschluss des Studiums mit der Verpflichtung, dass der Sohn danach noch weitere fünf Jahre für die GmbH tätig sein soll (was er erklärtermaßen sowieso beabsichtigt). Außerdem ist der verpflichtet, in der Studienfreien Zeit Arbeitsleistungen in der GmbH zu erbringen.

Die steuerlichen Konsequenzen der beiden Alternativen sehen wie folgt aus:

  1. Da es sich bei dem Studium des Sohnes um seine Erstausbildung handelt, sind seine Aufwendungen lediglich bis zur Höhe von 6.000 € jährlich als Sonderausgaben abzugsfähig. Wenn der Sohn keine eigenen Einkünfte hat, wirken sich die Sonderausgaben steuerlich bei ihm nicht aus. Insbesondere gehen sie nicht in einen Verlustvortrag ein, der mit künftigen Einkünften verrechnet werden könnte. Eine steuerliche Verwertung seitens der Eltern kommt ebenfalls nicht infrage, da sie nicht Schuldner der Ausbildungskosten sind.
  2. Die Vergütung, die die GmbH an den Sohn monatlich zahlt (einschließlich Arbeitgeberanteil zur Sozialversicherung), ist als Betriebsausgabe abzugsfähig. Verpflichtet sich die GmbH darüber hinaus, die Studiengebühren sowie die Lernmittel zu übernehmen, sind diese Aufwendungen ebenfalls Betriebsausgaben, führen aber nicht zu zusätzlichen Arbeitslohn beim Sohn, weil nach Auffassung der Finanzverwaltung ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse an der Übernahme dieser Kosten besteht.

Der Sohn erzielt Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit und kann sämtliche Aufwendungen, die er zusätzlich im Zusammenhang mit dem Studium  aus seinem Gehalt bestreitet, als Werbungskosten abziehen (z.B. Fahrtkosten zwischen elterlicher Wohnung und Studienort mit 0,30 € pro gefahrenem Kilometer beim Einsatz eines PKWs). Im Endergebnis dürfte der Sohn nur wenig oder gar keine Einkommensteuer zahlen.

Fazit: Im Gegensatz zum monatlichen Wechsel der Eltern sind bei Alternative 2 alle Aufwendungen im Zusammenhang mit der Erstausbildung des Sohnes steuerlich absetzbar.

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Wichtig: Der Ausbildungsdienstvertrag muss wie mit fremden Arbeitnehmer abgeschlossen werden. Er muss insbesondere eine Rückzahlungsverpflichtung für den Fall vorsehen, dass der Sohn die Ausbildung vorzeitig abbricht oder aber die fünfjährige Bleibensfrist im Betrieb der GmbH nach Ausbildungsabschluss nicht einhält.

Welche weiteren Aspekte beim Abschluss eines Ausbildungsdienstvertrags mit einem Gesellschafter-Kind aus steuerlicher Sicht zu beachten sind, können Interessierte in der Dezember-Ausgabe der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis nachlesen. Dort findet sich auch ein ausführliches Muster für einen Ausbildungsdienstvertrag. Die Dezember-Ausgabe der GmbH-Steuerpraxis kann hier bestellt werden.


Nr. 14/21: Vermietung von Räumen in der Mietwohnung bzw. im Haus des beherrschenden Gesellschafter an die eigene GmbH – Vorteile und Fußangeln

Die zunehmende Akzeptanz der Homeoffice-Tätigkeit auch bei GmbH-Geschäftsführer kann Anlass dafür sein, Räume in der eigenen Mietwohnung oder im eigenen Haus an die GmbH unterzuvermieten. Mit den damit zusammenhängenden steuerlichen Fragen hatte sich das Finanzgericht München in einem Urteil vom 19.04.2021 zu beschäftigen.

Im zugrundeliegenden Sachverhalt mietete eine GmbH von ihrem alleinigen Gesellschafter und Geschäftsführer zwei ca. 35 qm große, später zusammengelegte Räume in dessen Mietwohnung für 352,79 € pro Monat. Den schriftlichen Mietvertrag sah das FA als unzureichend an, beanstandete die Vereinbarung einer Bruttomiete ohne Nebenkostenabrechnung und bezweifelte die Nutzung der Räume durch die GmbH. Folglich wurden die Mietaufwendungen der GmbH in verdeckte Gewinnausschüttungen umqualifiziert.

Dem hielt der Geschäftsführer die Durchführung von Besprechungen in den Räumen, deren Ausstattung mit Kommunikationsgeräten, Schreib- und Konferenztisch, außerdem die Beschriftung von Klingel und Briefkasten mit dem Firmennamen der GmbH entgegen – letztlich mit Erfolg.

Anhaltspunkte dafür, dass die Mietzahlungen der GmbH ganz oder teilweise durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst waren, vermochte das FG nicht zu erkennen. Der zwischen Geschäftsführer und GmbH im Voraus geschlossene Mietvertrag war zwar sehr knapp gefasst, enthielt jedoch alle notwendigen Bestandteile, nämlich Mietobjekt, Mietpreis und Mietbeginn. Aus einem ergänzenden Grundriss und aufgrund der Mietfläche ergab sich eindeutig, welche Räume der GmbH überlassen worden waren. Da keine Regelung zu Nebenkostenabrechnungen getroffen worden war, war von der Vereinbarung einer Bruttomiete auszugehen. Eine unklare oder unübliche Regelung lag nicht vor, da solche Vereinbarungen bei Untermietverhältnissen gebräuchlich sind. Eine fehlende tatsächliche Durchführung des Mietvertrags war ebenfalls nicht ersichtlich. Die berufliche Nutzung wurde anhand von Fotos sowie durch Vorlage von Rechnungen der GmbH über die für die Geschäftstätigkeit erforderlichen Gegenstände nachgewiesen.

Die Vereinbarung zwischen GmbH und Geschäftsführer hielt den Anforderungen des formellen Fremdvergleichs stand, obwohl der Mietvertrag letztlich nur aus dem Satz bestand, dass der Geschäftsführer der GmbH unter der Adresse XY einen Büroraum mit einer bestimmten Größe unter Gestattung der Mitbenutzung von Küche und Bad zu einem bezifferten Pauschalpreis ab einem bestimmten Zeitpunkt vermietet hatte. Während diese Basisdaten dem FG genügten, dürfte die Kürze des Vertrags beim FA bereits erhebliches Misstrauen ausgelöst haben.

Um zumindest dem vorzubeugen, erscheint es ratsam, in solchen Fällen einen handelsüblichen Standardvertrag zu verwenden. Weiterhin sollte die Nutzung in vergleichbaren Fällen durch Fotos, an die Adresse gerichtete Korrespondenz der GmbH sowie Terminvereinbarungen mit Geschäftsfreunden dokumentiert werden. Zwischen Nutzungsende und Prüfung durch die Finanzverwaltung kann ein längerer Zeitraum liegen, sodass die geschäftliche Nutzung gegebenenfalls nicht mehr dargestellt werden kann.

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Wenn ein Mietvertrag über einzelne Räume in der selbstgenutzten Wohnung mit der GmbH steuerlich anzuerkennen ist, ergeben sich folgende Konsequenzen:

  • Die Beschränkungen der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer gelten nicht, da ein solches nicht vorliegt.
  • Die von der GmbH gezahlten – angemessenen – Mieten sind als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu versteuern. Alle Aufwendungen, die auf die vermieteten Räume entfallen, u. a. die anteilige Miete, Renovierungskosten und anteilige Hausnebenkosten, sind als Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung abzugsfähig.
  • Der Vermieter kann hinsichtlich der vermieteten Räume zur Umsatzsteuer optieren mit der Folge, dass die Umsatzsteuer aus Aufwendungen für die vermieteten Räume als Vorsteuer abgezogen werden kann.
  • Vorsicht ist geboten bei Vermietung in der eigenen Immobilie. Dadurch kann eine ungewollte Betriebsaufspaltung entstehen mit der Folge, dass die vermieteten Räume zu Betriebsvermögen werden. Diese Gefahr besteht nicht, wenn die Immobilie ganz oder zumindest hälftig der nicht an der GmbH beteiligten Ehefrau des Gesellschafter-Geschäftsführers gehört.

Quelle: FG München, Urteil vom 19.04.2021, Az. 7K 1162/19


Nr. 13/21: Betriebsveranstaltungen: Wie berechnet sich der Freibetrag von 110 € pro Arbeitnehmer?

Beispiel: Unternehmer A plante die Durchführung eines gemeinsamen Kochkurses als Weihnachtsfeier. 25 Arbeitnehmer sagten ihre Teilnahme zu. A gab dementsprechend bei dem externen Veranstalter eine Teilnehmeranzahl von 25 Personen an, anhand derer die Veranstaltung kalkuliert wurde. Da drei Arbeitnehmer kurzfristig absagten, nahmen tatsächlich nur 22 Arbeitnehmer an dem Kochkurs teil. Der mit dem Veranstalter vereinbarte Preis minderte sich dadurch nicht.

A ging davon aus, für die Ermittlung der Zuwendung an die Teilnehmer seien die Gesamtkosten nicht auf die tatsächliche Teilnehmerzahl (22), sondern auf die Anzahl der angemeldeten Personen (25) aufzuteilen. Damit ergab sich eine Zuwendung von 113 Euro je (angemeldetem) Arbeitnehmer und ein zu versteuernder Betrag von 76 Euro (113 Euro x 25 Arbeitnehmer ./. 25 Freibeträge von 110 Euro). Der auf die drei angemeldeten, aber nicht erschienenen Personen entfallende Betrag sei den teilnehmenden Arbeitnehmern nicht zugeflossen.

Das FA folgte dagegen der Auffassung der Finanzverwaltung (Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 14.10.2015), und teilte die Kosten auf die anwesenden Teilnehmer auf, wodurch sich ein wesentlich höherer zu versteuernder Betrag ergab.

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Die Klage vor dem FG gegen den Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid hatte zunächst Erfolg. Bei vergeblichen Aufwendungen des Arbeitgebers für nicht anwesende Personen („No-Show-Kosten“) fehle es an einer Steigerung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der teilnehmenden Arbeitnehmer.

Der BFH hat nun dem FG-Urteil widersprochen und endgültig entschieden. Er folgt der Auffassung der Finanzverwaltung. Abzustellen ist nicht auf die Anzahl der angemeldeten Arbeitnehmer, sondern auf die tatsächlichen Teilnehmer.

Hinweis: Bei einer Betriebsveranstaltung lässt sich nie voraussagen, ob einzelne Arbeitnehmer oder Gäste absagen oder einfach nicht erscheinen. Da der

BFH auf die Zahl der tatsächlich teilnehmenden Personen abstellt, ist es sinnvoll, bei der Planung einen Sicherheitspuffer einzubauen, sodass die Kosten pro Teilnehmer nicht mehr als 110 Euro (brutto) betragen werden.

Quelle:


Nr. 12/21: Geschäftsführer-Vergütung: Schwankende Vergütungen an Gesellschafter-Geschäftsführer als verdeckte Gewinnausschüttungen

Es gibt in der Praxis auch heute noch GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer, die der Meinung sind, für Gehaltszahlungen der GmbH an sie benötigen sie keine Vergütungsvereinbarung in einem Anstellungsvertrag. Einen solchen Fall hatte das FG Münster zu beurteilen.

Laut Sachverhalt ist A alleiniger Geschäftsführer, alleiniger Gesellschafter und einziger Mitarbeiter der X-GmbH. Ein Geschäftsführer-Anstellungsvertrag wurde am 14.3.2018 mit Wirkung ab dem 1.4.2018 geschlossen. Danach erhielt A eine monatliche Bruttovergütung von 900 Euro zum Ende eines Kalendermonats sowie Sondervergütungen wie Prämien bei Mehrleistungen. In den Jahren 2016 bis 2018 leistete die X-GmbH monatliche Gehaltszahlungen zwischen 500  Euro (Januar 2016 und Februar 2017) und 3.000  Euro (Januar 2018).

Nach einer bei der X-GmbH durchgeführten Betriebsprüfung vertrat das FA die Auffassung, dass die Gehaltszahlungen im Zeitraum Januar 2016 bis März 2018 verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) darstellten. Bis März 2018 seien die Gehaltszahlungen ohne vertragliche Grundlage erfolgt, da es keinen Geschäftsführer-Anstellungsvertrag gegeben habe. Außerdem bestünden Zweifel an der Ernsthaftigkeit der Lohnzahlungen, da diese weder in gleichbleibender Höhe noch regelmäßig ausgezahlt worden seien. Das FA erließ mit Datum vom 14.7.2020 geänderte Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2016 bis 2018. Die dagegen gerichteten Einsprüche und die Anträge auf Aussetzung der Vollziehung hatten keinen Erfolg. Am 4.11.2020 klagte A auf Aussetzung der Vollziehung der Änderungsbescheide.

Das FG wies die Aussetzungsanträge als unbegründet zurück. Das FA hat – nach summarischer Prüfung – dem Grund und der Höhe nach zu Recht Einkünfte des A aus Kapitalvermögen in Form von vGA der Besteuerung zugrunde gelegt. Denn Gehaltszahlungen aufgrund eines Anstellungsvertrags mit einem beherrschenden Gesellschafter sind steuerrechtlich nur zu berücksichtigen, wenn das Gehalt der Höhe nach zu Beginn des Arbeitsverhältnisses feststeht oder bei Änderungen während des Arbeitsverhältnisses für die Zukunft vereinbart wird. Rückwirkende Gehaltsvereinbarungen oder Sonderzahlungen werden in der Regel nicht anerkannt.

Es fehlt im Streitfall bis zum Abschluss des ab dem 1.4.2018 geltenden Geschäftsführervertrags an einer im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Gehaltsvereinbarung. Zwar bedarf eine Gehaltsvereinbarung nicht generell der Schriftform. Für einen fremden Dritten ist jedoch im Streitfall wegen der Zahlungen, die der Höhe nach erheblich schwankten, nicht klar erkennbar, dass die Zahlungen an A auf einer mündlichen Gehaltsvereinbarung beruhten.

Quelle: FG Münster, Beschluss vom 17.12.2020, Az. 9V 3073/20E


Nr. 11/21: Dienstwagen des Alleingesellschafter-Geschäftsführers: Bewertung der Privatnutzung

Gilt die 1-Prozent-Regelung für Alleingesellschafter und Geschäftsführer auch dann, wenn er vorgibt, private Fahrten ausschließlich mit privaten Fahrzeugen zurückgelegt zu haben? Mit dieser Frage musste sich der BFH in einem Beschluss vom 16.10.2020 beschäftigen.

Der Sachverhalt: Die A-GmbH hatte mit ihrem Alleingesellschafter und Geschäftsführer A (Kläger) einen Anstellungsvertrag abgeschlossen, nach dem es ihm gestattet war, den ihm zur Verfügung gestellten betrieblichen Pkw auch privat zu nutzen. Die Behauptung des Klägers, das betriebliche Fahrzeug nicht für Privatfahrten genutzt, sondern diese ausschließlich mit anderen Fahrzeugen durchgeführt zu haben, genügte dem FA und dem FG München nicht, um die Besteuerung des Nutzungsvorteils auszuschließen. Gegen die Nichtzulassung der Revision legte der Kläger Beschwerde beim BFH ein.

Für den BFH war die Rechtslage eindeutig und bedurfte keiner weiteren Klärung in einem Revisionsverfahren, sodass die Beschwerde zurückzuweisen war. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH führt die Überlassung eines betrieblichen Pkw durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer auch für dessen Privatnutzung zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers und damit zum Zufluss von Arbeitslohn. Es ist unerheblich, ob eine private Nutzung auch tatsächlich stattfand.

Ist die private Nutzung des Pkw im Anstellungsvertrag eines GmbH-Geschäftsführers ausdrücklich gestattet, kommt der Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) in Höhe der Vorteilsgewährung indessen nicht in Betracht. In einem solchen Fall liegtimmer Sachlohn vor. Die belastbare Behauptung des Klägers, das betriebliche Fahrzeug nicht für Privatfahrten genutzt zu haben, genügt nicht, um die Besteuerung des Nutzungsvorteils auszuschließen.

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Der BFH hat mit diesem Beschluss klargestellt, dass die vertraglich vereinbarte Privatnutzung eines betrieblichen Pkw immer zu Arbeitslohn beim Gesellschafter-Geschäftsführer führt. Diese Rechtsfolge kann nur dadurch vermieden werden, dass die Privatnutzung vertraglich ausgeschlossen ist. Bei einem Verstoß gegen den vertraglichen Ausschluss der Privatnutzung ist die Nutzung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und führt somit zur Annahme einer vGA. Eine unbefugte Privatnutzung muss das FA beweisen.

Quelle: BFH, Beschluss vom 16.10.2020, Az. VI B13/20


Nr. 10/21: Die Angemessenheit der Vergütung für GmbH-(Gesellschafter-)Geschäftsführer unter Berücksichtigung von Gehaltsstrukturuntersuchungen

Ausgangssituation: 80% aller GmbHs sind inhabergeführt. Das bedeutet, dass die Geschäftsführung jeweils von einem oder mehreren Gesellschaftern wahrgenommen wird. In jeder zweiten Betriebsprüfung bei diesen Gesellschaften ist die Angemessenheit der Gesamtvergütung oder einzelner Vergütungsbestandteile (Tantieme, Privatnutzung des Firmen-PKW, betriebliche Altersvorsorge) ein Thema. In diesen Prüfungsbereichen hat der Betriebsprüfer noch am ehesten die Aussicht auf ein Mehrsteuerergebnis.

Stellt der Prüfer eine unübliche oder eine überhöhte Vergütung fest, wird er die unübliche Vergütung (z.B. steuerfreie Zuschläge für Sonntags- und Nachtarbeit) in voller Höhe und bei üblichen, aber überhöhten Vergütungen den überhöhten Teil als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) behandeln. Dies wiederum bedeutet, dass er den Gewinn der Gesellschaft außerhalb der Bilanz um den Betrag der vGA erhöhen und entsprechend höhere Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer festsetzen wird. Der Gesellschafter-Geschäftsführer seinerseits muss die vGA mit 25% Abgeltungsteuer + 5,5% Soli als Kapitalertrag versteuern.

Grundsätzlich hat ein GmbH-Gesellschafter, der zugleich die Geschäftsführung übernehmen möchte, zwei Möglichkeiten:

  1. Er kann unentgeltlich die Geschäfte der GmbH führen. Dies käme z.B. dann in Frage, wenn er noch andere Einkünfte bezieht (z.B. aus Vermietung und Verpachtung) oder wenn seine Ehefrau ebenfalls berufstätig ist. Vor allem in der Gründungsphase, also in den ersten zwei Jahren, wenn die GmbH nur Anfangsverluste erwirtschaftet, kann es sinnvoll sein, auf ein Gehalt zu verzichten, um der GmbH Betriebsausgaben zu ersparen.
  2. Der Gesellschafter ist gegen angemessener Vergütung bereit, das Geschäftsführeramt zu übernehmen.

Der Maßstab, ob die vereinbarte Vergütung angemessen ist, ist der sogenannte Fremdvergleich. Es wird also gefragt, was ein ordentlicher Geschäftsleiter einem nicht beteiligten Geschäftsführer (Fremdgeschäftsführer) für die Übernahme der Geschäftsführung zahlen würde.

Für die Beantwortung dieser Frage ist es gängige Praxis der Finanzämter auf Gehaltsstrukturuntersuchungen zurückzugreifen. Die bekannteste Untersuchung ist die BBE-Vergütungsstudie, die seit über 20 Jahren alljährlich aktuell erscheint. Die zuletzt erschienene Studie weist die Geschäftsführer-Vergütungen für insgesamt 68 Branchen aus den Wirtschaftsbereichen Dienstleistung, Handwerk, Industrie, Großhandel und Einzelhandel jeweils in Abhängigkeit vom Umsatz und der Beschäftigtenzahl aus.

Der Bundesfinanzhof akzeptiert ein Gehalt für Gesellschafter-Geschäftsführer, dass bis zu 20% über der oberen Angemessenheitsgrenze liegt.

Beispiel:

Das durchschnittliche Jahresgehalt von Geschäftsführern von GmbHs aus einer bestimmten Branche und einer bestimmten Größe beträgt 80.000 €

Die obere Angemessenheitsgrenze liegt bei 90.000 €

Dann akzeptiert die BFH-Rechtsprechung eine Gesamtvergütung pro Jahr von bis zu 108.000 €.

Die aktuelle Studie „GmbH-Geschäftsführer-Vergütungen 2021“ mit einer CD-ROM zur schnellen Abfrage der Vergütung für einen konkreten GmbH-Geschäftsführer kann bezogen werden über www.vsrw.de Dort kann auch die Studie für zurückliegende Jahre erworben werden.


Nr. 9/21: Scheinselbstständigkeit: Versicherungsrechtliche, lohnsteuerliche und umsatzsteuerliche Konsequenzen einer Falschbeurteilung

Scheinselbstständigkeit liegt vor, wenn eine Person lediglich nach der dem Beschäftigungsverhältnis zugrundeliegenden Vertragsgestaltung selbstständige Dienst- oder Werkleistungen für ein fremdes Unternehmen erbringt, tatsächlich aber nichtselbstständige Arbeiten im Rahmen einer abhängigen Beschäftigung bzw. eines Arbeitsverhältnisses vorliegen. Die selbstständige Tätigkeit erfolgt also nur „zum Schein“. Die Beurteilung dessen richtet sich bei einem Widerspruch zwischen Vertragsinhalt und dem gelebten Vertragsverhältnis stets nach Letzterem. Entscheidend ist das Gesamtbild der jeweiligen Arbeitsleistung unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung.

Ein freier Mitarbeiter muss weisungsfrei und selbstbestimmt seine Leistung erbringen sowie persönlich, sozial und wirtschaftlich vom Auftraggeber unabhängig sein. Sind diese Voraussetzungen erfüllt, liegt eine selbstständige Tätigkeit und kein Arbeitsverhältnis vor.

Während Weisungen eines Arbeitgebers für ein Arbeitsverhältnis typisch sind, ist dies im Rahmen eines Auftragsverhältnisses gerade nicht der Fall. Bei einer selbstständigen Tätigkeit werden vom Auftraggeber lediglich die Ziele der Tätigkeit vorgegeben, welche die Erbringung der Arbeitsleistung in generell-abstrakter Weise umschreiben und somit ergebnisorientiert sind. Die Art und Weise, wie diese Ziele erreicht werden, bleibt hingegen der Entscheidung des freien Mitarbeiters überlassen.

Eine Weisungsgebundenheit ist hingegen anzunehmen, wenn der Mitarbeiter einem den Inhalt, die Durchführung, Zeit, Dauer oder den Ort betreffenden Direktionsrecht des Auftraggebers unterliegt. Dem Beschäftigten wird insoweit individuell vorgegeben, wann er wie seine Arbeit zu erledigen hat. Als das in der Praxis maßgebliche Unterscheidungskriterium zwischen freier Mitarbeit und abhängiger Beschäftigung hat sich die Eingliederung des freien Mitarbeiters in die betriebliche Organisation des Auftraggebers herausgestellt.

Liegt eine abhängige Beschäftigung vor, ist der Arbeitgeber stets Schuldner des Gesamtsozialversicherungsbeitrags, also für den Arbeitgeber- und den Arbeitnehmeranteil. Im Rahmen von Arbeitsverhältnissen hat der Arbeitgeber einen Anspruch gegen den Arbeitnehmer auf Zahlung des Arbeitnehmeranteils, der grundsätzlich durch Abzug vom Arbeitsentgelt geltend gemacht wird. Wird im Rahmen einer Betriebsprüfung rückwirkend die Versicherungs- und Beitragspflicht für einen vermeintlich freien Mitarbeiter festgestellt, haben die Einzugsstellen wegen der Schuldnerstellung des Arbeitgebers einen Nachforderungsanspruch hinsichtlich des Gesamtsozialversicherungsbeitrags gegen diesen. Die Nachforderung bezieht sich auf die letzten vier Kalenderjahre nach Ablauf des Jahres, in dem der Beitragsanspruch fällig geworden ist, d.h. in dem die abhängige Beschäftigung von einem Sozialversicherungsträger festgestellt wurde.

Insbesondere die nachträgliche Feststellung einer abhängigen Beschäftigung im sozialversicherungsrechtlichen Sinne begründet nach alldem erhebliche finanzielle Belastungen für die Gesellschaft als Auftraggeber. Deshalb ist ein Anfrageverfahren bei der Deutschen Rentenversicherung Bund betreffend den Status des Auftragsnehmers dringend zu empfehlen.

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Lohnsteuerliche Konsequenzen

Auch im Steuerrecht haben die FG eigene Maßstäbe für die Beurteilung einer Scheinselbstständigkeit entwickelt. Eine vorherige arbeits- oder sozialversicherungsrechtliche Einordnung eines Beschäftigten als freier Mitarbeiter hat keine Bindungswirkung für die steuerrechtliche Prüfung.

Maßgeblich für die Beurteilung, ob das Entgelt des freien Mitarbeiters dem Lohnsteuerabzug zu unterwerfen ist, ist die Einstufung der Tätigkeit als selbstständig oder nicht selbstständig. Von einer nicht selbstständigen Tätigkeit ist auszugehen, wenn der Mitarbeiter in der Betätigung seines geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers (der Gesellschaft) steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Im Rahmen der steuerrechtlichen Beurteilung kommt es insbesondere auf die Unternehmerinitiative und das Unternehmerrisiko des freien Mitarbeiters an, die im Arbeits- bzw. Sozialrecht nur eine untergeordnete Rolle spielen.

Im Hinblick auf die Unternehmerinitiative ist erforderlich, dass der freie Mitarbeiter seine Arbeitsleistung auf dem freien Markt anbietet und somit auch andere Kunden neben dem Auftraggeber die Möglichkeit haben, diesen zu beauftragen. Problematisch ist daher die Tätigkeit für nur einen Auftraggeber, insbesondere, wenn für diesen zuvor dieselben Arbeitsleistungen als Arbeitnehmer erbracht wurden.

Das Unternehmerrisiko kann auch als Entgeltrisiko bezeichnet werden. Erhält der freie Mitarbeiter bei Ausfallzeiten wegen Arbeitsunfähigkeit, Urlaub oder Ähnlichem kein Entgelt, oder wird dieses bei Schlechtleistung gemindert, spricht dies für eine selbstständige Tätigkeit. Indiz für eine abhängige Beschäftigung im steuerrechtlichen Sinne sind daher Verpflichtungen des Auftraggebers, bei Krankheit oder unabhängig von der erbrachten Leistung das volle Honorar zu zahlen.

Umsatzsteuerliche Konsequenzen

Unter das UStG fallen ausschließlich Unternehmer. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Ob jemand selbstständig oder unselbstständig tätig ist, richtet sich im Wesentlichen nach den gleichen Kriterien, die auch im Sozialversicherungsrecht gelten. Allerdings ist die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung für das Umsatzsteuerrecht nicht bindend, sondern hat lediglich eine Indizwirkung; Gleiches gilt für die einkommensteuerliche Qualifizierung. Wer Gegenstände eines fremden Betriebsvermögens nutzt, ganztägig für einen einzigen Auftraggeber arbeitet, eine regelmäßige erfolgsunabhängige Entlohnung bezieht, Anspruch auf Urlaub und Vergütung im Krankheitsfall hat, ist regelmäßig unselbstständig tätig und damit Arbeitnehmer. Arbeitnehmer dürfen für ihre Leistungen keine USt in Rechnung stellen und keine Vorsteuer aus Eingangsrechnungen abziehen.

Hat ein „freier“ Mitarbeiter seinem Auftraggeber (der Gesellschaft) USt in Rechnung gestellt, obgleich er dazu nicht befugt war, muss er die in Rechnung gestellte Steuer an das FA abführen (§ 14c Abs. 2 Satz 2 UStG).

Der Auftraggeber kann die ihm in Rechnung gestellte USt nicht als Vorsteuer abziehen, weil sie ihm nicht von einem Unternehmer in Rechnung gestellt wurde. Hat der Auftraggeber bereits die Vorsteuer geltend gemacht, muss er sie rückwirkend für den gesamten Besteuerungszeitraum, also von Beginn der Tätigkeit des „freien“ Mitarbeiters, an das FA zurückzahlen.

Eine gewissenhafte Prüfung, ob im Einzelfall eine Scheinselbstständigkeit vorliegt, kann also vor erheblichen finanziellen Risiken schützen.

Eine ausführliche Darstellung der rechtlichen und steuerlichen Konsequenz einer Scheinselbstständigkeit finden Interessenten in der aktuellen Ausgabe der Zeitschrift GmbH-Steuerpraxis 5/2021.


Nr. 8/21: Doppelte Haushaltsführung: Einrichtungskosten für Zweitwohnung jetzt leichter steuerlich absetzbar

Als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung des GmbH-Geschäftsführers (und anderer Arbeitnehmer) im Inland werden weiterhin die tatsächlich entstandenen Aufwendungen für die Nutzung der Wohnung oder Unterkunft höchstens bis zu einem nachgewiesenen Betrag von 1.000 Euro im Monat anerkannt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG). Der gesetzliche Höchstbetrag für Unterkunftskosten von 1.000 Euro umfasst sämtliche entstandenen Aufwendungen wie z.B. Miete, Betriebskosten, Kosten der laufenden Reinigung und Pflege der Zweitwohnung, Zweitwohnungsteuer usw., die vom Arbeitnehmer selbst getragen werden, nicht jedoch Aufwendungen für notwendigen Hausrat und Einrichtungsgegenstände.

Im Rahmen des Lohnsteuerabzugs war es für die GmbH bisher nicht möglich, lohnsteuerfreie Erstattungen der vom GmbH-Geschäftsführer für die Zweitwohnung angeschafften Einrichtungsgegenstände zu leisten. Die Finanzverwaltung lässt nun eine Vereinfachungsregelung zu. Übersteigen die Anschaffungskosten für Einrichtung und Ausstattung der Zweitwohnung insgesamt nicht den Betrag von 5.000 Euro einschließlich USt, ist nach dem BMF-Schreiben vom 25.11.2020 (Az. IV C 5 – S 2353/19/10011 :006, Rz. 108) aus Vereinfachungsgründen davon auszugehen, dass es sich um notwendige Mehraufwendungen der doppelten Haushaltsführung handelt. Damit wurde das Urteil des BFH vom 4.4.2019 umgesetzt.

Das eröffnet der GmbH die Möglichkeit, sich an den Aufwendungen des GmbH-Geschäftsführers für die Einrichtung und Ausstattung der Zweitwohnung bis zu dem Maximalbetrag von 5.000 Euro lohnsteuerfrei zu beteiligen.

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Damit die Finanzverwaltung die steuerfrei an den Geschäftsführer geleisteten Zahlungen für notwendige Einrichtungsgegenstände des Zweithaushalts anerkennen kann, besteht die Verpflichtung, die lohnsteuerfreien Erstattungen in Zeile 21 der Lohnsteuerbescheinigung gesondert auszuweisen. Dies gilt im Übrigen auch für den im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung von der GmbH steuerfreien gewährten Arbeitgeberleistungen für Familienheimfahrten, Übernachtungskosten und Verpflegungsmehraufwendungen.

Quelle:

  • BMF-Schreiben vom 25.11.2020, Az. IV C 5 – S 2353/19/10011 :006, Rz. 108
  • BFH, Urteil vom 4.4.2019, Az. VI R 18/17; BStBl 2019 II, S. 449

Nr. 7/21: Die neue Sofortabschreibung von Computern und Software im Betriebs- und im Privatvermögen

Für Computerhardware (einschließlich Peripheriegeräten) und die für die Dateneingabe und -verarbeitung erforderliche Betriebs- und Anwendersoftware kann ab sofort eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von einem Jahr zugrunde gelegt werden. Das bedeutet, dass die Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Jahr der Anschaffung oder Herstellung zu 100 Prozent abgeschrieben werden können, unabhängig davon, zu welchem Zeitpunkt die Anschaffung im Laufe eines Jahres erfolgt ist.

Normalerweise ist bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt (§ 7 Abs. 1 Satz 1 EStG).

Mit der Möglichkeit der Sofortabschreibung von Computerhardware und Software ist auch diezeitanteilige Regelung nicht anwendbar, wonach sich im Jahr der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts der Absetzungsbetrag um jeweils ein Zwölftel für jeden vollen Monat vermindert, der dem Monat der Anschaffung oder Herstellung vorangeht.

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Diese Änderung der Nutzungsdauer ist erstmals in Gewinnermittlungen für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2020 enden. Rückwirkende Anwendung: Wurde bei Gewinnermittlungen bis zum 31.12.2020 von einer längeren Nutzungsdauer ausgegangen, kann in 2021 der Restbuchwert in voller Höhe abgeschrieben werden.

Der Begriff „Software“ umfasst Betriebs- und Anwendersoftware. Dazu gehören auch nicht technisch physikalische Anwendungsprogramme eines Systems zur Datenverarbeitung sowie neben Standardanwendungen auch auf den individuellen Nutzer abgestimmte Anwendungen wie ERP-Software, Software für Warenwirtschaftssysteme oder sonstige Anwendungssoftware zur Unternehmensverwaltung oder Prozesssteuerung.

Die Sofortabschreibung gilt nicht nur für den betrieblichen Bereich, sondern auch für EDV-Anschaffungen im Privatbereich, wenn diese der Einkünfteerzielung dienen.

Quellen:


Nr. 5/21: Der Dienstwagen des GmbH-Geschäftsführers: Unterstellung in der privaten Garage aus steuerlicher

Der Ausgangsfall: Ein GmbH-Geschäftsführer fährt einen Dienstwagen, den er auch privat nutzen darf. Den geldwerten Vorteil versteuert er nach der 1% – Methode.

Der Wagen wird auf Wunsch der GmbH nachts und am Wochenende in einer Garage am Wohnort des Geschäftsführers untergestellt. Die Garage soll

  1. dem Geschäftsführer als Eigentümer gehören oder
  2. vom Geschäftsführer selbst angemietet werden.

Wenn die GmbH für die Unterstellung ein Entgelt an den Geschäftsführer zahlt, ist wie folgt zu unterscheiden:

  • Wurde keine Vereinbarung zwischen GmbH und Geschäftsführer getroffen, stellt die Zahlung einen steuerfreien Auslagenersatz nach §3 Nr. 50 ESTG dar.
  • Wurde ein Mietvertrag zwischen der GmbH und dem Geschäftsführer über eine angemessene (ortsübliche) Miete abgeschlossen, rechnet das Entgelt  bei ihm zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, die er in seiner Einkommensteuererklärung ausweisen muss. Von den Einnahmen kann er sämtliche die Garage betreffenden Aufwendungen als Werbungskosten abziehen. Dazu gehören u.a. die gezahlte Miete im Fall der Anmietung der Garage sowie die anteiligen auf die Garage anfallenden Aufwendungen, wie z.B. Schuldzinsen, Grundsteuer, Gebäudeversicherung – außerdem sind die gesamten Instandhaltungskosten für die Garage abzugsfähig.

Wurde keine Absprache mit der GmbH getroffen und zahlt diese auch keine Entgelt, sollte der Geschäftsführer in seiner Einkommensteuererklärung den geldwerten Vorteil aus der Privatnutzung des PKW mit seinen Kosten für die Garage verrechnen. Dies ist zwar in der Rechtsprechung strittig; allerdings haben Rechtsprechung und Finanzverwaltung anerkannt, dass der geldwerte Vorteil gemindert werden kann durch Kosten, die der Geschäftsführer für die Nutzung des Dienstwagens selbst aufgewendet hat (z.B. die Beiträge zu einer Kaskoversicherung sowie die Benzinkosten).

Unstreitig ist die beste Lösung der Abschluss eines Mietvertrags mit der Möglichkeit sämtliche die Garage betreffenden Aufwendungen als Werbungskosten absetzen zu können. Diese Empfehlung gilt erst recht, wenn es sich bei dem Geschäftsführer gleichzeitig um einen Gesellschafter der GmbH handelt, weil in diesem Falle bei einer Entgeltzahlung der GmbH stets eine verdeckte Gewinnausschüttung im Hintergrund droht.

Quellen:

  • BFH, Az. R 145/99, BStBl 2002 II, S. 829
  • FG Münster, Az. 10 K 2990/17

Nr. 1/21: Auslagenersatz der GmbH an ihren Geschäftsführer – Steuerliche Behandlung

Hinsichtlich der steuerlichen Anerkennung des Auslagenersatzes an einen beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer bestehen strenge Anforderungen nach der Rechtsprechung des BFH. Gibt es für den Ersatz durch die Gesellschaft keine eindeutige und im Voraus vereinbarte Regelung, stellen die Zahlungen vGA dar.

Selbst für den Fall eines Rechtsanspruchs auf Auslagenersatz vertritt der BFH diese Auffassung. So hat der Geschäftsführer gesetzlich zwar einen Anspruch auf Ersatz seiner Aufwendungen, wenn er im Rahmen der Geschäftsführung Aufwendungen tätigt, die er den Umständen nach für erforderlich halten darf (§§ 675, 670 BGB). Steuerlich kann aber gleichwohl eine vGA vorliegen.

Hinweis: Vielfach bestreitet ein Geschäftsführer verhältnismäßig geringfügige Ausgaben aus der eigenen Tasche, ohne dass ein Beleg ausgestellt wird; z.B. Trinkgelder, Telefon- und Postgebühren. Lässt sich ein beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer derartigen Bagatellaufwand von der Gesellschaft pauschal erstatten, ohne ihn glaubhaft machen zu können und ohne einen Auslagenersatz vorher vereinbart zu haben, muss er damit rechnen, dass der Betriebsprüfer den Auslagenersatz als vGA behandelt.

Tipp: Auch mit einem nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer sollte im Anstellungsvertrag der Auslagenersatz dem Grunde nach vereinbart sein. Die Höhe kann offen bleiben. Vorausgesetzt: Die GmbH erstattet später nicht pauschal, sondern lässt sich Belege vorlegen bzw. Nebenkosten glaubhaft machen.

Formulierungsvorschlag: „Der Geschäftsführer hat Anspruch auf Ersatz sämtlicher Aufwendungen, die ihm im Interesse der Gesellschaft entstehen – auch durch Einsatz eigener Vermögenswerte. Die Aufwendungen müssen belegt werden, soweit üblicherweise Belege erteilt werden. Ansonsten reichen Eigenbelege (z.B. über gezahlte Trinkgelder usw.).

Quellen:

  • BFH-Urteil vom 3.11.1976, Az. IR 98/75
  • BFH-Urteil vom 5.10.2004, Az VIII R 9/03