Ein GmbH-(Gesellschafter-)Geschäftsführer, der einen Angehörigen beschäftigt, kann die Lohnzahlungen als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abziehen, wenn die Beschäftigung aufgrund eines wirksamen Arbeitsvertrags erfolgt. Dieser muss inhaltlich dem entsprechen, was zwischen Fremden üblich ist. Der Geschäftsführer muss seinen Arbeitgeberpflichten nachkommen, insbesondere den Lohn überweisen. Für die steuerliche Anerkennung ist es bei einer Teilzeitbeschäftigung unschädlich, wenn die Arbeitszeit des Angehörigen nicht konkret festgelegt ist. Hängt die Arbeitszeit von den beruflichen Erfordernissen des Arbeitgebers ab und sind Schwankungen auf die Eigenart des Arbeitsverhältnisses zurückzuführen, liegt keine unübliche Gestaltung vor. Aufzeichnungen über die Arbeitszeit, z.B. mithilfe von Stundenzetteln, dienen lediglich als Nachweis. Sie sind aber für die steuerliche Anerkennung eines Arbeitsverhältnisses zwischen nahen Angehörigen nicht erforderlich.
Beispiel:
Der Steuerpflichtige bezog als Obergerichtsvollzieher Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Er beschäftigte auf eigene Kosten drei Büroangestellte, nämlich seine Ehefrau, seine Tochter und eine fremde Arbeitskraft. Die Ehefrau wurde im Rahmen eines geringfügigen Arbeitsverhältnisses mit Registraturtätigkeit, Postausgang, Telefondienst sowie der Abwicklung des Publikumsverkehrs während der Abwesenheit des Steuerpflichtigen beschäftigt. Als regelmäßige monatliche Arbeitszeit waren 40 Stunden vereinbart. Der sachliche Umfang ihrer Tätigkeiten wurde detailliert festgelegt, die Dienstzeit jedoch nicht.
Der Steuerpflichtige machte die Personalkosten für seine Ehefrau, seine Tochter und für die Fremdkraft bei seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit als Werbungskosten geltend. Das FA erkannte lediglich die vom Steuerpflichtigen aufgewandten Lohnkosten für die Tochter und die Fremdkraft an.
Ein Arbeitsverhältnis ist nach dem BFH-Urteil ertragsteuerlich anzuerkennen, wenn keine Gründe vorliegen, die an der tatsächlichen Durchführung des Ehegatten-Arbeitsverhältnisses zweifeln lassen. Dazu müssen alle maßgeblichen Umstände untersucht werden. Bei der Überprüfung ist zu berücksichtigen, ob die Vereinbarungen zivilrechtlich wirksam, klar und eindeutig sind und dem entsprechen, was zwischen fremden Dritten üblich ist. Außerdem müssen die Vereinbarungen auch tatsächlich durchgeführt werden. Wesentlich ist, ob die Verträge zwischen nahen Angehörigen durch die Erzielung von Einkünften veranlasst oder durch private Zuwendungs- oder Unterhaltsüberlegungen motiviert sind. Erst das Ergebnis dieser Tatsachenbeurteilung zeigt, ob es sich bei den Aufwendungen des Steuerpflichtigen um nicht abziehbare Privatausgaben oder um Betriebsausgaben oder Werbungskosten gehandelt hat.
Im Urteilsfall entsprach das Arbeitsverhältnis inhaltlich dem, was zwischen Fremden üblich ist. Die von der Ehefrau arbeitsvertraglich geschuldeten Hauptleistungen waren hinreichend und fremdüblich bestimmt. Da das FG seine Entscheidung in erster Linie darauf gestützt hat, dass die Aufzeichnungen über die Arbeiten und Arbeitszeiten der Ehefrau unzureichend gewesen seien, reicht dies für die Nichtanerkennung des Arbeitsverhältnisses nicht aus.
Dem Ehegatten-Arbeitsverhältnis steht nicht entgegen, dass der Steuerpflichtige als Obergerichtsvollzieher selbst Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit bezog. Denn auch ein Arbeitnehmer kann zur Erledigung der ihm übertragenen Aufgaben ein Arbeitsverhältnis abschließen. Insbesondere Gerichtsvollzieher beschäftigen regelmäßig angestellte Arbeitskräfte mit der Erledigung delegierbarer Aufgaben. Der Steuerpflichtige hatte daher neben seiner Ehefrau auch seine Tochter und eine weitere Person angestellt, um Arbeiten zu erledigen, die er nicht persönlich übernehmen musste.
Insbesondere bei Teilzeitkräften sind Unklarheiten bei der Wochenarbeitszeit für die steuerliche Anerkennung des Arbeitsverhältnisses unschädlich, wenn die Arbeitszeit von den betrieblichen oder beruflichen Erfordernissen des Steuerpflichtigen abhängt und deshalb letztlich unbestimmt und nur in Schätzwerten anzugeben ist. In einem solchen Fall ist die Unklarheit auf die Eigenart des Arbeitsverhältnisses zurückzuführen und nicht auf eine unübliche Gestaltung.
Fazit: Das Urteil des BFH gilt immer dann, wenn Verträge zwischen nahen Angehörigen durch die Erzielung von Einkünften veranlasst sind. Dabei spielt es keine Rolle, ob der Steuerpflichtige Arbeitnehmer, Unternehmer oder Freiberufler ist.
