Der Fall der verdeckten Gewinnausschüttung

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Unentgeltliche Überlassung einer spanischen Ferienimmobilie an die Gesellschafter der Eigentums-GmbH

Der Fall:

Streitig war, ob in den Streitjahren 2009 bis 2018 bei den Kapitaleinkünften der Kläger K verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) von einer spanischen Kapitalgesellschaft (SL) zu erfassen waren und (falls ja) ob die Besteuerung mit dem tariflichen Steuersatz oder dem Abgeltungssteuersatz zu erfolgen hat. Am 28.10.2002 gründeten Eheleute (jeweils 30 Prozent an Stammkapital) zusammen mit ihren zwei erwachsenen Kindern (je 20 Prozent) die spanische Kapitalgesellschaft X-SL. Am gleichen Tag erwarb die X-SL ein Ferienhaus in Spanien, das von den Gesellschaftern und ihren Familien zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde. Eine Vermietung an Dritte fand nicht statt.

Keine Einnahmen für die Nutzung

Die X-SL hat Steuererklärungen in Spanien eingereicht; es wurden nur Aufwendungen, jedoch keine Einnahmen erklärt. Die spanischen Finanzbehörden haben aus der unentgeltlichen Überlassung der Immobilie an die Gesellschafter der X-SL keine steuerlichen Folgen gezogen. In Deutschland haben die Kläger den oben genannten Sachverhalt in ihren Einkommensteuererklärungen nicht erklärt. Erst 2017 informierten sie das Finanzamt (FA) von der Gründung der X-SL und dem Erwerb der spanischen Immobilie. Die erworbene Immobilie sei ausschließlich durch die vier Gesellschafter und deren Familien genutzt worden. Einnahmen “für die Nutzung” durch die Gesellschafter habe die X-SL nicht erzielt. Bei ihr fielen mithin keine steuerpflichtigen Einkünfte an.

Das FA ging davon aus, dass die unentgeltliche Nutzungsüberlassung den Tatbestand einer vGA erfülle, die mit der Kostenmiete anzusetzen sei und den Gesellschaftern je nach den Anteilen zugerechnet wurde. Die Kläger legten gegen sämtliche geänderte Bescheide Einspruch und Klage ein, da in keinem der Streitjahre eine vGA vorliege. Die X-SL habe keinerlei wirtschaftliche Aktivität entfaltet. Die Nutzung der Immobilie sei auf der Ebene der X-SL außerhalb einer betrieblichen Sphäre im Rahmen einer sogenannten steuerlichen Liebhaberei erfolgt.

Betriebliches Wirtschaftsgut

Das FA wies darauf hin, dass nach dem Urteil des BFH vom 1.10.2024 (Az. VIII R 4/21) eine vGA anzunehmen sei, wenn eine Kapitalgesellschaft ihren Gesellschaftern ein betriebliches Wirtschaftsgut unentgeltlich oder verbilligt zur privaten Nutzung überlasse. So verhalte es sich auch hier, da die X-SL die spanische Finca erworben und anschließend ihren Gesellschaftern und deren Familien zur Nutzung überlassen habe. Aufgrund der kostenlosen Zurverfügungstellung liege eine vGA in der Form einer verhinderten Vermögensmehrung vor, da die X-SL auf eine Nutzung der Immobilie zur Erzielung marktüblicher Entgelte verzichtet habe.

Das Urteil:

Das Finanzgericht Düsseldorf hatte in seinem umfassenden Urteil (105 Randziffern) nicht nur über das Vorliegen und die Höhe einer vGA zu entscheiden, sondern auch über den Eintritt der Festsetzungsverjährung für die Jahre 2009 bis 2013, das Besteuerungsrecht Deutschlands und den objektiven Tatbestand einer Steuerhinterziehung.

Tatbestandsvoraussetzungen einer vGA liegen vor

Nach Auffassung des Finanzgerichts ist das FA zu Recht davon ausgegangen, dass die Nutzung der spanischen Immobilie durch die Gesellschafter der X-SL eine vGA im Sinne des § 20 Abs. 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) darstellt. Überlässt eine Gesellschaft ihrem Gesellschafter ein betriebliches Wirtschaftsgut (unentgeltlich oder verbilligt) auch zur privaten Nutzung, liegen die Tatbestandsvoraussetzungen einer vGA vor, ohne dass es einer tatsächlichen Nutzung bedarf. Denn der Vorteil des Gesellschafters liegt bereits in der Möglichkeit der privaten Nutzung.

Gericht bestätigt Vorgehensweise des FA

Die Kapitalgesellschaft verzichtete durch die unentgeltliche Immobilienüberlassung auf eine Vermögensmehrung in Gestalt der marktüblichen Entgelte. Dies führte bei den Gesellschaftern zu Kapitaleinkünften im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG.
Das Argument der Kläger, die X-SL habe keine steuerpflichtigen Einkünfte erzielt, wies das Gericht zurück. Das Fehlen von Einkünften sei gerade darauf zurückzuführen, dass die Gesellschaft gegenüber ihren Gesellschaftern auf ein angemessenes Entgelt verzichtet habe.
Das Gericht bestätigte die Vorgehensweise des FA, wonach die vGA sowohl auf der Ebene der Gesellschaft als auch der Gesellschafter nach der Kostenmiete einschließlich eines angemessenen Gewinnzuschlags zu bemessen sei.

Schließlich entschied das Gericht, dass auf die vGA im Urteilsfall die 25%-ige Abgeltungsteuer Anwendung findet und nicht die tarifliche Einkommensteuer. Da dies für den Fall einer verhinderten Vermögensmehrung aber noch nicht höchstrichterlich entschieden worden sei, wurde die Revision durch den BFH zugelassen.

Konsequenzen:

Die Voraussetzungen, unter denen eine vGA anzunehmen ist, sind nicht gesetzlich geregelt. Vielmehr handelt es sich hierbei um ein von der Rechtsprechung des BFH entwickeltes und vom Bundesverfassungsgericht gebilligtes Rechtskonstrukt. Die Steuergesetze bestimmen lediglich die Rechtsfolgen der vGA, und zwar dahingehend, dass einerseits gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG die vGA beim Gesellschafter zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehört, und dass andererseits gemäß § 8 Abs. 3 Satz 2 Körperschaftsteuergesetz die vGA das Einkommen der Gesellschaft nicht mindern darf.

Hinweis:

Die Änderungsbescheide des FA für die Jahre 2009 bis 2013 qualifizierte das Gericht als rechtswidrig, weil für diese Zeiträume bereits Festsetzungsverjährung eingetreten sei. Die Anwendung der verlängerten Festsetzungsfrist von zehn Jahren, wie sie für eine vorsätzliche Steuerhinterziehung oder von fünf Jahren, die für eine leichtfertige Steuerverkürzung gilt (§ 169 Abs. 2 Abgabenordnung), auf den Urteilsfall lehnte das Gericht ab. Die verständnisvolle Begründung des Gerichts: Bei dem Institut der vGA handele es sich um eine komplexe Rechtsmaterie, deren Anwendung einem steuerlichen Laien ohne Fachberatung nicht ohne Weiteres bewusst sein könne. Deshalb seien die verlängerten Festsetzungsfristen im Urteilsfall nicht anwendbar.

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