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Beratervertrag mit der eigenen GmbH: Vorteile, Inhalt, Durchführung (Teil 1)

Beratervertrag mit der eigenen GmbH: Vorteile, Inhalt, Durchführung (Teil 1)

Nicht selten möchte der Senior-Gesellschafter-Geschäftsführer – trotz Erreichen des Pensionsalters auf eigenen Wunsch weiterhin für seine GmbH tätig sein und ihr mit seinem Wissen und seiner Erfahrung zur Seite stehen. Hier bietet sich – nach Beendigung des Geschäftsführer-Anstellungsvertrags – der Abschluss eines Beratervertrags mit der GmbH an. Welche Vorteile sind damit verbunden? Worauf muss bei der Ausgestaltung und Durchführung aus steuerlicher Sicht geachtet werden?

Ein Beratervertrag des Ex-Geschäftsführers mit der GmbH im Anschluss an das beendete Anstellungsverhältnis hat für beide Seiten eine Reihe von Vorteilen. So kann der ausscheidende Geschäftsführer sich eine Basis für eine selbstständige Tätigkeit schaffen oder die Zeit bis zum Bezug der Altersrente überbrücken. Mit anderen Worten: Er ist nicht aufs Abstellgleis abgeschoben.

Demgegenüber profitiert die GmbH weiterhin von der Erfahrung, dem Wissen und den persönlichen Kontakten ihres früheren Geschäftsführers. Zudem wird die Mitteilung, der frühere Geschäftsführer bleibe dem Unternehmen weiterhin verbunden, im Kunden- und Lieferantenkreis häufig positiv aufgenommen, wirkt sich also positiv auf das Renommee der GmbH aus.

Wird der Beratervertrag mit einem Ex-Geschäftsführer abgeschlossen, der weiterhin Gesellschafter der GmbH ist, müssen bestimmte Anforderungen beachtet werden, wenn der Beratervertrag aus steuerlicher Sicht anerkannt werden soll.

Eindeutige und klare Vereinbarungen notwendig
Wie bei allen schuldrechtlichen Vereinbarungen muss der Beratervertrag mit der GmbH eindeutig und klar und bei beherrschenden Gesellschaftern zudem im Voraus abgeschlossen werden. Dazu gehört insbesondere eine detaillierte Darstellung der Aufgaben, die der Berater übernehmen soll. Außerdem muss der Umfang der Beratung

– Beratungsfelder, dauerhafte oder nur fallweise Beratung – vereinbart werden.

Das Aufgabengebiet des pensionierten Gesellschafter-Geschäftsführers als Berater muss genau und bis ins Detail festgelegt sein und sich von den vormaligen Geschäftsführeraufgaben unterscheiden. Sieht die beratende Tätigkeit des pensionierten Gesellschafter-Geschäftsführers so aus, dass er weiterhin laufend für die GmbH tätig ist, liegt im Grunde die Fortsetzung seiner Geschäftsführertätigkeit vor.

Die Gerichte haben immer wieder Beraterverträge zu beurteilen, mit denen ganz allgemein eine Beratung der Gesellschaft in allen Fragen ihres Tätigkeitsbereichs vereinbart wird. Das ist jedoch nicht ausreichend, wenn die konkrete Tätigkeit des Beraters nicht zusätzlich in anderer Weise erkennbar ist und nachgewiesen wird.

So hatte das Finanzgericht (FG) München mit Urteil vom 19.7.2010 (Az. 7 K 2384/07) folgenden Beratervertrag zu beurteilen:

Dem zu 50% an der X-GmbH beteiligten Geschäftsführer wurde eine Pension zugesagt. Mit Erreichen des 70. Lebensjahres schied der Gesellschafter-Geschäftsführer jedoch nicht aus der GmbH aus. Neben seinen Versorgungsbezügen erhielt er ein laufendes monatliches Geschäftsführergehalt. Mit 76 Jahren schied er dann aus der X-GmbH aus. Kurz zuvor hatte er mit seiner Gesellschaft einen Beratervertrag abgeschlossen. Danach oblag ihm die Unterstützung der Geschäftsführung (ohne dass nähere Modalitäten geregelt waren), er war als Berater völlig weisungsfrei und konnte den Leistungsort und den Zeitrahmen frei bestimmen.

Nach Auffassung des FG München war das gezahlte Beraterhonorar als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) zu beurteilen und damit vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen. Denn die gewählte Ausgestaltung des Beraterhonorars sei unüblich. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte mit einem 76-Jährigen keinen auf sechs Jahre fest abgeschlossenen Beratervertrag vereinbart. Weiterhin sprach der Umstand für das Vorliegen einer vGA, dass keine im Detail geregelten Modalitäten vereinbart waren; der Beratervertrag beinhaltete eine völlig offene Regelung über den Umfang der zu erbringenden Leistungen.

Ähnlich entschied das FG Berlin-Brandenburg mit Urteil vom 6.9.2016 (Az. 6 K 6168/13). Laut Sachverhalt bezog ein mehrheitlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer eine Pension von 2.045 €. Kurz vor seiner „Pensionierung“ hatten die GmbH und der Gesellschafter-Geschäftsführer einen Vertrag über die „Beratung in allen Fragen der Unternehmensführung“ gegen eine monatliche Vergütung von 3.800 € geschlossen.

Nach Auffassung des FG waren die Beraterhonorare als vGA einzustufen, weil der Beratervertrag fremdunüblich war und letztlich dazu diente, die Geschäftsführertätigkeit zu verdecken. Das leitete das FG aus dem Umstand ab, dass sich die Beratertätigkeit unmittelbar an die Geschäftsführertätigkeit anschloss und das Honorar pauschal statt tätigkeitsbezogen vereinbart worden und zudem höher als das bisherige Grundgehalt als Geschäftsführer war. Unklarheiten hinsichtlich des tatsächlichen Beratungsumfangs konnten nicht ausgeräumt werden.

In vergleichbaren Fällen muss zur Vermeidung einer vGA darauf geachtet werden, dass sich der Beratervertrag nur auf konkrete Projekte bezieht, Nachweise für diese Tätigkeit vorgelegt werden können und der Vertrag generell einem Fremdvergleich standhält. Das ist umso schwieriger, wenn der Gesellschafter neben einem Geschäftsführeranstellungsvertrag zusätzlich einen Beratervertrag mit der GmbH abschließt. Hier ist eine genaue Differenzierung und Abgrenzung erforderlich (dazu mehr im nächsten Heft).

Besteht ein Wettbewerbsverbot, muss für einen zusätzlichen Beratervertrag Befreiung von diesem Verbot erteilt werden, soweit sich die Beratung auch auf den Unternehmensgegenstand der GmbH erstrecken soll. Auch die in Geschäftsführerverträgen häufig enthaltene Bestimmung, der Geschäftsführer habe seine gesamte Arbeitskraft der Gesellschaft zur Verfügung zu stellen, sollte vor Abschluss eines zusätzlichen Beratervertrags aufgehoben werden.

Tatsächliche Durchführung
Wie bei allen Verträgen zwischen GmbH und Gesellschafter ist auch bei Beraterverträgen erforderlich, dass das Vereinbarte auch tatsächlich durchgeführt wird. Anderenfalls ist aus der mangelnden Durchführung zu schließen, dass der abgeschlossene Vertrag nicht ernsthaft oder anders gewollt war.

Wird mit einer dem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer nahestehenden Person ein Beratervertrag abgeschlossen, das Honorar aber über Jahre hinweg nicht ausgezahlt, sondern als Verbindlichkeit ausgewiesen, ist das Honorar als vGA zu qualifizieren (BFH, Urteil vom 2.3.1988, Az. I R 103/86).

Wird neben einem monatlichen Honorar eine Tantieme mit dem Berater vereinbart und das Honorar dann in zwei bis viermonatigen Abständen, die Tantieme in einem Jahr gar nicht, in einem anderen Jahr neben dem Monatshonorar und in einem dritten Jahr nach Verrechnung mit den monatlichen Honoraren gezahlt, sind dies ausreichende Aspekte für eine mangelnde Vertragsdurchführung (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 8.3.2001, Az. 6 K 44/98).

Vertragsanpassung von Altverträgen
Mit einer ganz speziellen Situation hatte sich das FG Sachsen-Anhalt mit Urteil vom 13.7.2016 (Az. 3 K 467/16) zu befassen. Danach kann eine vGA dann vorliegen, wenn eine Person nahestehend wird, dadurch eine Beherrschung der Gesellschaft begründet und ein vor etlichen Jahren abgeschlossener Beratervertrag nicht angepasst wird.

Im entschiedenen Fall waren zwei Gesellschafter jeweils zu 50% an einer GmbH beteiligt. Eine Interessengleichheit war nicht gegeben. Keiner von ihnen galt als beherrschend. Einer der beiden Gesellschafter hatte einen Beratervertrag mit der GmbH abgeschlossen. Die Beratertätigkeit umfasste die kaufmännische und organisatorische Beratung, wofür er eine monatliche Pauschale erhielt. Beschrieben war sein Aufgabenbereich mit der Errichtung eines Rechnungswesens inklusive der Lohn- und Finanzbuchhaltung sowie der Kostenrechnung. Ein fester Zeitpunkt bis wann die Leistung zu erbringen war, wurde nicht vereinbart. Auch erfolgte keinerlei Kontrolle.

Sodann haben die beiden Gesellschafter eine Lebensgemeinschaft begründet. Das hatte zur Folge, dass sie ab diesem Zeitpunkt als nahestehende Personen galten, welche die GmbH beherrschten.

Das Finanzamt und ihm folgend das FG behandelten ab diesem Zeitpunkt das Beraterhonorar als vGA. Denn bei beherrschenden Gesellschaftern ist Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung eines Beratervertrags unter anderem das Vorliegen einer klaren und im Voraus abgeschlossenen Vereinbarung über die Beratertätigkeit. Doch daran fehlte es ab Eintritt der Beherrschung. Diese Mängel konnten infolge der Beherrschung auch nicht nachträglich geheilt werden (Rückwirkungsverbot).

Vor Begründung der Lebensgemeinschaft lag keine vGA vor, da der betreffende Gesellschafter nicht beherrschend war. Nur Vereinbarungen mit beherrschenden Gesellschaftern müssen von Beginn an klar und eindeutig vereinbart sowie zivilrechtlich wirksam sein und tatsächlich durchgeführt werden. Liegt keine beherrschende Stellung vor, können Mängel nachträglich geheilt werden.

Alle Beraterverträge sollten in regelmäßigen Abständen überprüft und mit den tatsächlichen Verhältnissen abgeglichen werden. Allzu leicht wird übersehen, dass sich die Verhältnisse seit Abschluss des Beratervertrags steuerschädlich geändert haben könnten. Dann bleibt im Regelfall nur eine Änderung für die Zukunft.

Im zweiten Teil geht es um die Angemessenheit des Berater-Honorars sowie um die Frage, ob ein GmbH-Geschäftsführer neben seinem Dienstvertrag noch einen Beratervertrag mit seiner GmbH abschließen kann und welche steuerlichen Einkünfte der Berater bezieht. Eine Checkliste zur steuerlichen Anerkennung eines Beratervertrags schließt die Beitragsfolge im nächsten Heft ab.

Stand: 30.05.2018 12:42