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Geschäftsführervergütung im Jahr 2017: Handlungsbedarf für GmbH-Chefs
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Geschäftsführervergütung im Jahr 2017: Handlungsbedarf für GmbH-Chefs

Etwa 80% aller GmbHs sind inhabergeführt, d.h. Gesellschafter – überwiegend mit Mehrheitsbeteiligung – sind zugleich Geschäftsführer der GmbH. Wollen sie im Jahr 2017 eine höhere Festvergütung oder einen weiteren Vergütungsbestandteil beziehen, z.B. erstmalig eine Tantieme oder eine betriebliche Altersversorgung, sollte eine entsprechende Vereinbarung noch im alten Jahr getroffen werden. Nur dann ist auch der Betriebsausgabenabzug ab Januar 2017 möglich.

Mehrheitlich beteiligte und damit beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF), die für sich im Jahr 2017 eine Gehaltserhöhung beabsichtigen, sollten diese noch im Dezember 2016 unter Dach und Fach bringen und durch einen entsprechenden Gesellschafterbeschluss absegnen lassen. Nur dann gilt die Erhöhung auch mit steuerlicher Wirkung ab Januar 2017.

Eine Gehaltserhöhung, die erst im Laufe des Jahres 2017 vereinbart wird, gilt wegen des steuerlichen Rückwirkungs- und Nachzahlungsverbots für beherrschende GGF erst ab dem auf die Erhöhung folgenden Monat.

Zwar gilt das Verbot grundsätzlich nicht für Minderheits-Gesellschafter. Trotzdem ist Vorsicht geboten: Nach geltender BFH-Rechtsprechung hat ein GGF mit einer Minderheitsbeteiligung auch dann eine beherrschende Stellung, wenn er sich zusammen mit einem anderen GGF, der ebenfalls eine Minderheitsbeteiligung hält, eine Gehaltserhöhung genehmigt und die Anteile beider Geschäftsführer zusammengenommen eine Mehrheitsbeteiligung ergeben. In einem solchen Fall unterstellt die Rechtsprechung eine beherrschende Stellung wegen gleich gerichteter Interessen.

Geschäftsführer und andere Mitarbeiter der GmbH, die keine Gesellschaftsanteile halten, aber einem beherrschenden Gesellschafter nahestehen (z.B. Angehörige), werden ebenfalls steuerlich als beherrschend angesehen. Deshalb gilt auch für diesen Personenkreis das Rückwirkungsverbot.

Auch wer als Mehrheitsgesellschafter das Sagen in der GmbH hat, muss seine Gehaltserhöhung (oder ein anderes Gehalts-Extra, wie z.B. einen höherwertigen Dienstwagen) förmlich durch Gesellschafterbeschluss absegnen lassen. Zu diesem Zweck muss eine Gesellschafterversammlung einberufen und die Gehaltserhöhung auf die Tagesordnung gesetzt werden. Erscheint ein Minderheitsgesellschafter nicht zur Gesellschafterversammlung, weil er der Meinung ist, dass er im Hinblick auf die Gehaltserhöhung sowieso überstimmt wird, kann der Mehrheitsgesellschafter diese allein beschließen.

Wird eine Gehaltserhöhung formal nicht korrekt „verabschiedet“, hat der Betriebsprüfer leichtes Spiel, ein steuerliches „Mehrergebnis“ einzufahren. Denn die Erhöhung kann von ihm „dem Grunde nach“ beanstandet werden, was zu einer 100%igen verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) der künftig ausgezahlten Erhöhungsbeträge führt.

Gehaltserhöhungen sollten angemessen sein. Führt die Gehaltserhöhung zu einem insgesamt unangemessen hohen Gehalt, so droht bei der nächsten Betriebsprüfung, dass die Gehaltserhöhung als vGA qualifiziert wird. Eine Faustregel: Noch als angemessen gilt je Geschäftsführer das 2,6-Fache des jährlich durchschnittlichen Gehalts des Prokuristen oder des nächstbestbezahlten Mitarbeiters. Wichtige Durchschnittswerte für angemessene Gehälter bietet die jährlich erscheinende BBE-Gehaltsstrukturuntersuchung (vgl. S. .. in diesem Heft).

Bei Gehaltserhöhungen sollte beachtet werden, dass die GmbH das erhöhte Gehalt auch regelmäßig zeitnah auszahlen kann. Die tatsächliche Durchführung einer Gehaltsvereinbarung kann bei einer Betriebsprüfung in Abrede gestellt werden, wenn fällige Gehaltsansprüche nicht zeitnah erfüllt werden.

Für Monatsgehälter gilt der Grundsatz, dass sie monatlich ausgezahlt werden. Selbst kurzfristige Verzögerungen in der Auszahlung werden steuerlich nur anerkannt, wenn sie ihren Grund in den Besonderheiten des Einzelfalls haben oder üblich sind.

Gehaltsstundung

Der GGF kann „seiner“ GmbH die Zahlung bereits entstandener (fälliger) Gehaltsansprüche zur Überwindung einer wirtschaftlichen Krise auch stunden. Allerdings muss dies alles „richtig“ geschehen, damit das Finanzamt daran keinen Anstoß nimmt. Hintergrund: Werden Gehaltsvereinbarungen nicht wie vereinbart mit allen Konsequenzen durchgeführt, darf das Finanzamt regelmäßig in Höhe des gesamten Lohnaufwands für den GGF vGA unterstellen.

Der BFH räumt zwar grundsätzlich ein, dass es bei Liquiditätsschwierigkeiten einer GmbH auch im Verhältnis zu fremden Geschäftsführern nicht unüblich ist, dass Gehälter gestundet werden. Eine vGA wird aber nur dann vermieden, wenn es einen besonderen Rechtfertigungsgrund für die Gehaltsstundung gibt.

Allerdings legen die obersten Finanzrichter die Messlatte recht hoch: Ein fremder Arbeitnehmer würde einer Stundung seines Gehalts normalerweise nur im Notfall für eine Übergangszeit (ca. drei Monate) und auch nur dann zustimmen, wenn keine andere Lösung (z.B. zusätzliche Kreditaufnahme des Arbeitgebers) in Betracht kommt. Er würde – soweit möglich – zumindest angemessene Abschlagszahlungen verlangen und außerdem ständig den Fortbestand der Krise überprüfen. Ein fremder Arbeitnehmer würde sich ggf. auch Sicherheiten von der GmbH geben lassen, falls solche vorhanden sind.

 
Gehaltsverzicht in 2017 – Zufluss von Vergütungen

Gehaltsverzichte von GGF können erheblich zur wirtschaftlichen Gesundung der GmbH beitragen und bieten sich in der Praxis vor allem bei inhabergeführten mittelständischen Familienunternehmen an. Hier stehen zwei Gestaltungsinstrumente zur Verfügung:

  • Zum einen der nachträgliche Verzicht auf einen bereits im laufenden Jahr erdienten Gehaltsbestandteil, z.B. auf eine Tantieme oder das 13. Monatsgehalt,
  • zum anderen der Voraus-Verzicht, also der Verzicht auf die Auszahlung eines Teils des Gehalts in der Zukunft.

Beide Formen des Verzichts können mit einer sogenannten Besserungsklausel kombiniert, also als lediglich „vorläufiger“ Vergütungsverzicht vereinbart werden.

 
Tantiemevereinbarung für 2016

Hartnäckig verteidigen Finanzverwaltung und BFH die 50%-Grenze bei Gewinntantiemen. Danach darf die Gewinntantieme eines GGF maximal 50% des Jahresüberschusses der GmbH betragen. Bei mehreren GGF gilt dies für die Summe aller Gewinntantiemen. Darüber hinausgehende Erfolgsbeteiligungen sind nach Ansicht des BFH regelmäßig unüblich und insoweit vGA. Dahinter steht die durchaus nachvollziehbare Überlegung, dass sich Unternehmen und Geschäftsführer einen erzielten (Mehr-)Gewinn allenfalls hälftig teilen.

Eine höhere, über 50% liegende Gewinntantieme, so der BFH, sei nur anzuerkennen, wenn es besondere Gründe für eine solche „außergewöhnlich hohe“ Erfolgsbeteiligung gibt.

  • Klargestellt hat der BFH, dass bei einer „personenbezogenen“ Freiberufler-GmbH der hohe persönliche Einsatz des Geschäftsführers nicht ausreicht, um von der 50%-Obergrenze abzuweichen.
  • Zu den Ausnahmesituationen zählen beispielsweise die ersten fünf Jahre nach der GmbH-Gründung oder eine grundlegende Betriebsumstrukturierung mit Gewinneinbußen oder die Zeit nach einem GmbH-Kauf. Als Nachweis für den Ausnahmecharakter einer Tantiemeregelung, die die 50%-Grenze überschreitet, sollten entsprechende Aufzeichnungen gemacht werden.

Gewinntantiemen müssen klar und eindeutig im Voraus vereinbart sein. Diese Bedingung für die steuerliche Anerkennung sieht die Rechtsprechung als nicht gegeben an, wenn es der GmbH unter bestimmten Voraussetzungen möglich ist, die Tantieme zu kürzen oder ganz zu streichen.

Fest-Tantiemen oder Jahressonderzahlungen, die bei Überschreiten bestimmter Umsatzgrenzen fällig werden, zählen zur Festvergütung und unterliegen nicht den Beschränkungen für Gewinntantiemen, sondern nur der Angemessenheitsprüfung der Gesamtausstattung.

Umsatztantiemen werden nach wie vor steuerlich nur anerkannt, wenn sie zeitlich und betragsmäßig begrenzt sind. Außerdem muss es für diese Form der Tantieme eine besondere Rechtfertigung geben, z.B. die Aufbau- oder eine Expansionsphase oder die Branchenüblichkeit.

Für alle Tantiemevereinbarungen gilt, dass sich deren Angemessenheit nur nach den Verhältnissen im Zusagezeitpunkt richtet. Wenn eine GmbH im Fall einer Gewinntantieme auf Nummer sicher gehen will, bauen die Gesellschafter in die Tantiemevereinbarung bereits die 50%-Obergrenze ein.

 
Vergütungs-Checkliste zum Jahreswechsel

Die nachfolgende Checkliste soll eine Orientierung darüber bieten, welche Gesichtspunkte bei Vergütungsabreden zwischen GmbH und GGF ab 2017 zu beachten sind:

  • Sind die Vereinbarungen schriftlich dokumentiert?
  • Liegt für Vergütungsänderungen ein entsprechender Beschluss der Gesellschafterversammlung vor?
  • Sind die höheren Gewinne der GmbH, die für das kommende Jahr erwartet werden, bereits so durch fundierte Ertragsprognosen untermauert, dass eine Anhebung des Festgehalts des (Gesellschafter-)Geschäftsführers oder anderer Gehaltsbestandteile (z.B. Urlaubsgeld) gerechtfertigt ist?
  • Wurde die 50%-Obergrenze für Gewinntantiemen eingehalten? Sollte zur Vermeidung von verdeckten Gewinnausschüttungen eine Deckelung auf maximal 50% des Gewinns vereinbart werden?
  • Erfordert die Expansion der geschäftlichen Tätigkeit der GmbH (z.B. Gründung einer GmbH-Tochter) ein zusätzliches Engagement des Geschäftsführers mit der Folge, dass das Gehalt aus diesem Grund aufgestockt oder eine weitere Vergütungsabrede mit der GmbH-Tochter getroffen werden kann?
  • Kommt für eine bestimmte Zeit ab 2017 eine Umsatztantieme in Betracht (z.B. bei Neugründung, Expansion oder betrieblicher Sondersituation)?
  • Sollen Abschlagszahlungen auf Gewinntantiemen im Anstellungsvertrag vereinbart werden?
  • Gibt es Verlustvorträge, die ggf. tantiememindernd zu berücksichtigen sind?
  • Sind alle Tantiemebedingungen eindeutig vertraglich formuliert, sodass keine Interpretationsspielräume verbleiben?
  • Wird sich das Aufgabenfeld des Geschäftsführers in 2017 ändern, sodass Vertragsänderungen notwendig werden (z.B. Gehaltserhöhung, Tantieme- oder Pensionszusage bei Aufgabenerweiterung; Gehaltsreduzierung bei fehlender betrieblicher Auslastung)?
  • Soll ab 2017 die Privatnutzung des Dienstwagens auf der Grundlage eines steuerlich anzuerkennenden Fahrtenbuchs versteuert werden statt pauschal mit 1% des Listenpreises eines Neuwagens im Anschaffungsjahr?

Die Seenotretter