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Disquotale Gewinnausschüttung: Steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten und ihre Grenzen

Das Jahr 2014 ist abgeschlossen. Wenn die Bilanz für dieses Jahr positiv ist, kann es sinnvoll sein, den erzielten Gewinn disquotal an die Gesellschafter auszuschütten.

Nach § 29 Abs. 3 Satz 1 GmbHG erfolgt die Verteilung des von der GmbH erzielten Gewinns an die Gesellschafter nach dem Verhältnis der von ihnen gehaltenen Anteile. Abweichend hiervon ist eine sog. „disquotale Gewinnausschüttung“, also eine Ausschüttung, die nicht in der Relation zur Beteiligung erfolgt, nach Satz 2 dieser Vorschrift zulässig, wenn dies im Gesellschaftsvertrag ausdrücklich festgelegt ist.

Beispiel 1:

Der Vater V und sein Sohn S halten jeweils 50 Prozent der Anteile an der VS-GmbH. Sie beschließen, den Gewinn der GmbH nicht im Verhältnis der Gesellschaftsanteile (50:50) auszuschütten, vielmehr soll V 25 Prozent und S 75 Prozent des Gewinns erhalten (sog. disquotale oder inkongruente Gewinnausschüttung).

Um die unterschiedlichen Interessen der einzelnen Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft abzudecken, stellt die disquotale Gewinnausschüttung eine durchaus sinnvolle Gestaltungsmöglichkeit zur Optimierung der steuerlichen Effekte dar. So können zur Nutzung von laufenden Verlusten auf der Ebene des Anteilseigners die Durchführung einer disquotalen Gewinnausschüttung und deren anschließende Wiedereinlage durchaus sinnvoll sein.

Beispiel 2:

Die nicht miteinander verwandten Gesellschafter A und B sind zu jeweils 50 Prozent an der AB-GmbH beteiligt. Der Jahresüberschuss in Höhe von 800.000 Euro soll ausgeschüttet werden. Der Gesellschafter A verfügt im Privatbereich über einen steuerlichen Verlustvortrag von 800.000 Euro, der Gesellschafter B hat ein zu versteuerndes Einkommen vor Ansatz der Kapitaleinkünfte von 300.000 Euro.

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Wird der Gewinn im Verhältnis der Beteiligungen (50:50) ausgeschüttet, so ergibt sich folgendes Bild:

  A B
zu versteuern vor Ausschüttung   -800.000 Euro  +300.000 Euro
kongruente Ausschüttung + 400.000 Euro + 400.000 Euro
zu versteuern nach kongruenter Ausschüttung -400.000 Euro +700.000 Euro

Unter Berücksichtigung der 25-prozentigen Abgeltungsteuer (aus Vereinfachungsgründen ohne Kirchensteuer und Solizuschlag) würde für B eine zusätzliche Steuerlast von 100.000 Euro entstehen, während A noch einen Verlustvortrag in Höhe von 400.000 Euro nutzen könnte.

Beispiel 3:

Wie Beispiel 2 aber mit der Maßgabe, dass A und B vereinbaren, die Ausschüttung inkongruent zu 100 Prozent dem A zukommen zu lassen. Nach der Ausschüttung soll A den Betrag wieder inkongruent in die GmbH einlegen.

Bei disquotaler Gewinnverteilung (100:0) zeigt sich folgendes Ergebnis:

A B
zu versteuern vor Ausschüttung -800.000 Euro +300.000 Euro
disquotale Ausschüttung + 800.000 Euro           + 0 Euro
zu versteuern nach inkongruenter Ausschüttung              0 Euro +300.000 Euro

Durch inkongruente Ausschüttung an den A entsteht bei entsprechender Abgeltungsteueroption keine Steuer auf die Dividende. Der GmbH wird das Geld durch eine disquotale Einlage des A wieder zugeführt.

In einem BMF-Schreiben vom 17.12.2013 hat die Finanzverwaltung die Voraussetzungen für eine steuerliche Anerkennung einer disquotalen Gewinnausschüttung aufgezählt. Danach muss die disquotale Gewinnausschüttung zunächst einmal zivilrechtlich wirksam erfolgen, um steuerlich anerkannt werden zu können.

Die zivilrechtliche Wirksamkeit liegt dann vor, wenn im Gesellschaftsvertrag gem. § 29 Abs. 3 Satz 2 GmbHG ein anderer Maßstab der Verteilung als das Verhältnis der Geschäftsanteile festgesetzt wurde.

Für eine nachträgliche Satzungsänderung zur Regelung einer ungleichen Gewinnverteilung ist gemäß § 53 Abs. 3 GmbHG die Zustimmung aller beteiligten Gesellschafter erforderlich.

Das BMF-Schreiben weist ferner darauf hin, dass die Grundsätze zum Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten im Sinne des § 42 Abgabenordnung zu beachten sind. Von einem Missbrauch im Sinne dieser Vorschrift ist bei Vereinbarung einer disquotalen Gewinnausschüttung nicht auszugehen, wenn für die vom gesetzlichen Verteilungsschlüssel abweichende Gewinnverteilung beachtliche wirtschaftlich vernünftige außersteuerliche Gründe nachgewiesen werden können.

Die Finanzverwaltung definiert den Begriff „außersteuerliche Gründe“ nicht. Indiz für einen Missbrauch sei lediglich das häufige Wechseln des Gewinnverteilungsschlüssels.

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